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SUMÁRIO 1 PANORAMA GERAL DA CONTABILIDADE NO MUNDO E NO BRASIL E UMA VISÃO GERAL DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS, 1 1 Introdução, 1 2 Processo formal do IASB, 1 3 Histórico do IASB, 2 4 Adoção das IFRS no mundo, 4

3 Elaborando os lançamentos contábeis, 20 4 Escriturando o razão geral, 21 5 Preparando o balancete inicial, 22 6 Ajustes especiais, 23 6.1 Apuração do custo das mercadorias vendidas, 23

5 Adoção das IFRS no Brasil, 7

6.2 Provisionamento de despesas e despesas pagas antecipadamente, 24

6 Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), 8

6.3 Depreciação, 25

7 CPC para pequenas e médias empresas, 9

6.4 Devedores duvidosos, 26

8 Visão geral do conjunto de demonstrações contábeis, 9 8.1 Balanço patrimonial, 9 8.2 Demonstração do resultado, 10 8.3 Demonstração do resultado abrangente, 11 8.4 Demonstração das mutações do patrimônio líquido, 12 8.5 Demonstração dos Fluxos de Caixa, 12 8.6 Notas explicativas, 13 8.7 Demonstração do valor adicionado, 14 8.8 Objetivo das demonstrações contábeis, 14 Exercícios, 16

7 Novo balancete, 26 8 Impostos sobre o resultado, 27 9 Balancete final, 27 10 Elaborando a demonstração do resultado e o balanço patrimonial, 28 10.1 Demonstração do resultado, 28 10.2 Balanço patrimonial, 29 11 Ativo, 30 12 Passivo, 31 13 Patrimônio líquido, 32 14 Receitas, 33 15 Despesas, 34

2 METODOLOGIA DAS PARTIDAS DOBRADAS, ATIVO, PASSIVO, PATRIMÔNIO LÍQUIDO, RECEITAS E DESPESAS, 17 1 Introdução, 17 2 Metodologia das partidas dobradas na escrituração mercantil, 18

Exercícios, 34 3 PRINCIPAIS GRUPOS DE CONTAS DO BALANÇO PATRIMONIAL E DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO, 37 1 Introdução, 37

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viii  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

2 Balanço patrimonial, 37 2.1 Caixa e equivalentes de caixa, 39 2.2 Outros ativos financeiros, 39 2.3 Contas a receber de clientes, 39 2.4 Estoques, 40 2.5 Valores a receber de arrendamento financeiro, 40 2.6 Valores a receber e a pagar para clientes relativos a contratos de construção, 40 2.7 Impostos correntes ativos e passivos, 40 2.8 Outros ativos, 41 2.9 Ativos classificados como mantidos para venda e passivos diretamente associados, 41 2.10 Impostos diferidos ativos e passivos, 41 2.11 Investimentos em coligadas, 42 2.12 Investimentos em empreendimentos em conjunto, 42 2.13 Investimentos em controladas, 43 2.14 Propriedades para investimentos, 43 2.15 Imobilizado, 43 2.16 Intangível, 44 2.17 Fornecedores a pagar, 45 2.18 Empréstimos a pagar, 45 2.19 Outros passivos financeiros, 45 2.20 Provisões, 46 2.21 Outros passivos, 46 2.22 Obrigações de benefícios de aposentadoria, 46 2.23 Patrimônio líquido, 47 2.24 Distinção entre circulante e não circulante, 47 2.25 Grupos de contas pela lei societária brasileira, 47 3 Demonstração do resultado, 48 3.1 Receita, 49 3.2 Custo das vendas, despesas com vendas e despesas gerais e administrativas, 49 3.3 Outras receitas e outras despesas, 50 3.4 Resultado de equivalência patrimonial, 50 3.5 Receitas financeiras, 50 3.6 Despesas financeiras, 50 3.7 Tributos sobre o lucro, 50 3.8 Operações descontinuadas, 51 3.9 Lucro atribuível à controladora e aos acionistas não controladores, 51 3.10 Lucro por ação, 51 Exercícios, 51

4 CRITÉRIOS GERAIS DE AVALIAÇÃO DE CONTAS A RECEBER DE CLIENTES, DE ATIVOS FINANCEIROS DE RENDA FIXA, DE ATIVOS FINANCEIROS DE RENDA VARIÁVEL E DE ESTOQUES, 53 1 Introdução, 53 2 Contas a receber de clientes, 53 2.1 Natureza, 53 2.2 Reconhecimento inicial, 54 2.3 Provisão para perda do valor recuperável, 55 2.4 Descontos de duplicatas, 55 2.5 Devoluções de vendas, 56 2.6 Desreconhecimento, 56 3 Ativos financeiros de renda fixa, 57 3.1 Natureza, 57 3.2 Reconhecimento inicial, 57 3.3 Classificação, 57 3.4 Avaliação, 57 3.5 Registro contábil, 58 3.6 Desreconhecimento, 59 3.7 Perda do valor recuperável, 60 4 Ativos financeiros de renda variável, 60 4.1 Natureza, 60 4.2 Reconhecimento inicial, 60 4.3 Classificação, 60 4.4 Avaliação, 60 4.5 Registro contábil, 61 4.6 Desreconhecimento, 62 4.7 Perda do valor recuperável, 62 5 Estoques, 62 5.1 Natureza, 62 5.2 Custos dos estoques, 63 5.3 Impostos recuperáveis na aquisição de estoques, 64 5.4 Critérios de valorização, 64 5.5 Valor líquido realizável, 65 5.6 Reconhecimento no resultado, 66 Exercícios, 66 5 CRITÉRIOS GERAIS DE AVALIAÇÃO DE INVESTIMENTOS, DO ATIVO IMOBILIZADO E DO ATIVO INTANGÍVEL, 69 1 Introdução, 69 2 Investimentos, 69 2.1 Natureza, 69 2.2 Investimento em controlada, 70 2.3 Investimento em coligada, 71 2.4 Investimento em entidade controlada em conjunto, 72

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Sumário  | ix

2.5 Exemplos práticos, 72 3 Ativo imobilizado, 74 3.1 Natureza, 74 3.2 Reconhecimento inicial, 74 3.3 Depreciação, 75 3.4 Baixa, 76 4 Ativo intangível, 77 4.1 Natureza, 77 4.2 Reconhecimento inicial, 77 4.3 Vida útil, 78 4.4 Amortização, 78 4.5 Baixa, 80 Exercícios, 80 6 CRITÉRIOS GERAIS DE AVALIAÇÃO DOS PASSIVOS DE FORNECEDORES, DE EMPRÉSTIMOS, DE BENEFÍCIOS A EMPREGADOS E DE PROVISÕES PARA RISCOS, 83 1 Introdução, 83 2 Fornecedores, 83 2.1 Natureza, 83 2.2 Reconhecimento inicial, 84 2.3 Baixa, 85 3 Empréstimos, 86 3.1 Natureza e reconhecimento inicial, 86 3.2 Exemplo de empréstimo com encargos financeiros prefixados, 87 3.3 Exemplo de empréstimo com encargos financeiros descontados antecipadamente, 87 3.4 Exemplo de empréstimo com encargos financeiros pós-fixados, 88 3.5 Exemplo de empréstimo em moeda estrangeira, 89 4 Benefícios a empregados, 89 4.1 Natureza, 89 4.2 Reconhecimento e mensuração, 90 4.3 Exemplo de registro contábil, 91 5 Provisões para riscos, 91 5.1 Natureza, 91 5.2 Reconhecimento de perdas, 91 5.3 Reconhecimento de ganhos, 92 Exercícios, 93

7 PATRIMÔNIO LÍQUIDO – CAPITAL SOCIAL E RESERVAS, 95 1 Introdução, 95 2 Obrigações financeiras e patrimônio líquido, 95 3 Capital social, 96 4 Reservas de capital, 97 4.1 Ágio na colocação de ações, 97 4.2 Partes beneficiárias e bônus de subscrição, 98 4.3 Adiantamentos para futuro aumento de capital, 99 5 Ajustes de avaliação patrimonial, 100 6 Reservas de lucros, 101 7 Ações em tesouraria, 101 Exercícios, 102 8 DEMONSTRAÇÕES DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO E DO RESULTADO ABRANGENTE, 105 1 Introdução, 105 2 Elaboração da demonstração das mutações do patrimônio líquido, 105 3 Elaboração da demonstração do resultado abrangente, 107 Exercícios, 109 9 DEDUÇÕES DE PREJUÍZOS, PARTICIPAÇÕES, DESTINAÇÃO DO LUCRO, RESERVAS E DIVIDENDOS, 111 1 Introdução, 111 2 Deduções de prejuízos, 111 3 Participações, 113 4 Proposta de destinação do lucro, 114 5 Reserva legal, 115 6 Reservas estatutárias, 117 7 Reservas para contingências, 118 8 Reservas de incentivos fiscais, 119 9 Reserva de retenção de lucros, 120 10 Reserva de lucros a realizar, 120 11 Limite de constituição de reservas e retenção de lucros, 121 12 Limite do saldo das reservas de lucros, 121 13 Utilização das reservas de capital, 122 14 Dividendos – origem, 124 15 Dividendo obrigatório, 124 16 Dividendos das ações preferenciais, 128 17 Dividendos intermediários, 132 18 Pagamento dos dividendos, 134 Exercícios, 134

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x  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

12 APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS, 137

2 Natureza, 157 3 Custos dos estoques, 159

1 Introdução, 137

4 Estoques importados, 162

2 Considerações gerais, 137

5 Impostos recuperáveis na aquisição de estoques, 163

2.1 Demonstração do valor adicionado, 137 2.2 Demonstrações contábeis com o balanço patrimonial com três colunas, 138 2.3 Igualdade de importância de todas as demonstrações contábeis, 140 2.4 Relatórios ambientais e sociais, 140 2.5 Não cumprimento com todas as normas do CPC, 141 2.6 Retificação de políticas contábeis incorretas através de notas explicativas, 141 2.7 Descontinuidade das operações, 142

6 Método do custo padrão, 163 7 Método do varejo, 164 8 Inventário periódico, 165 9 Controle permanente de estoques e critérios de valorização, 165 10 Valor líquido realizável, 167 11 Reconhecimento no resultado, 168 Exercícios, 168 12 ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA, 169

2.8 Divulgação de informação que não é material, 143

1 Introdução, 169

2.9 Compensação de receitas e despesas, 143

3 Natureza, 171

2.10 Apresentação de operação de venda de ativo não circulante na demonstração do resultado, 145

4 Reconhecimento e mensuração, 173

2.11 Informação Comparativa, 145 2.12 Publicação em milhões de reais, 145 3 Balanço patrimonial, 146 3.1 Caixa e equivalentes de caixa, 147 3.2 Formato do balanço patrimonial, 148 3.3 Transação que não é segregada entre circulante e não circulante, 149 3.4 Classificação entre passivo circulante e não circulante, 149

2 Alcance, 169

5 Determinação do valor justo, 175 6 Outros pontos relevantes, 176 Exercícios, 177 13 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO, 179 1 Introdução, 179 2 Alcance, 179 3 Natureza, 180 4 Classificação das propriedades, 182 5 Reconhecimento e mensuração inicial, 183

3.5 Passivo refinanciado, 150

6 Permuta, 184

3.6 Passivo com opção de prorrogação pelo devedor, 150

7 Mensuração após o reconhecimento, 185 8 Transferências, 187

3.7 Passivo com quebra de acordo contratual, 151

9 Alienação, 187

4 Demonstração do resultado, 151 4.1 Receita bruta e receita líquida, 152 4.2 Lucro ou prejuízo operacional, 153 4.3 Participações no resultado, 153 4.4 Participação de sócios não controladores, 153 4.5 Item extraordinário, 154

Exercícios, 188 14 INVESTIMENTO EM COLIGADA, EM CONTROLADA E EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO, 189 1 Introdução, 189

4.6 Despesas gerais e administrativas, 154

2 Natureza, 189

4.7 Demonstração do resultado por natureza de despesa, 154

3 Investimento em controlada, 190 4 Investimento em coligada, 192

4.8 Ganhos e perdas cambiais, 155

5 Investimento em entidade controlada em conjunto, 194

Exercícios, 156 11 ESTOQUES, 157 1 Introdução, 157

6 Método de equivalência patrimonial, 194 7 Descontinuidade do uso do método de equivalência patrimonial, 197

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ALMEIDA_Contabilidade Intermediária e Contabilidade Introdutória - 2. Ed.indb 10

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Sumário  | xi

8 Resultados não realizados em operações com coligadas, 198 9 Resultados não realizados em operações entre controladora e controlada e entre controladas, 202 10 Outros pontos relevantes, 206 Exercícios, 208 15 NEGÓCIOS EM CONJUNTO, 209 1 Introdução, 209 2 Natureza dos negócios em conjunto, 209 3 Identificando se o negócio em conjunto é uma joint venture ou uma joint operation, 212 4 Contabilização de negócios em conjunto, 217 Exercícios, 220 16 ATIVO IMOBILIZADO, 223 1 Introdução, 223 2 Natureza, 223 3 Reconhecimento, 225 4 Permuta, 233 5 Depreciação, 233 6 Início da depreciação e quando cessa a depreciação, 236 7 Mudanças de vida útil e do método de depreciação, 236 8 Baixa, 238 Exercícios, 238

17 ATIVO INTANGÍVEL, 241 1 Introdução, 241 2 Natureza, 241 3 Reconhecimento inicial, 241 4 Ativo intangível gerado internamente, 245 5 Vida útil, 247 6 Amortização, 250 7 Baixa, 251 Exercícios, 252 18 OPERAÇÕES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL, 253 1 Introdução, 253 2 Alcance, 253 3 Classificação do arrendamento mercantil, 254 4 Contabilização de arrendamento mercantil financeiro, 261 5 Contabilização de arrendamento mercantil operacional, 268 6 Venda e leaseback, 272 7 IFRS 16 – Nova metodologia de arrendamento mercantil, 274 Exercícios, 275 Resolução dos exercícios, 277 Bibliografia básica, 301

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PREFÁCIO

A internacionalização da contabilidade está inserida no contexto de globalização da economia mundial, em termos principalmente da livre movimentação de recursos e diminuição de barreiras comerciais entre as nações. Nesse sentido, ações foram e estão sendo desenvolvidas com o objetivo de harmonizar as normas contábeis, de forma que transações idênticas tenham impactos iguais nas contas patrimoniais e de resultado das entidades, independentemente dos países onde estejam localizadas. As IFRS emitidas pelo IASB (International Accounting Standards Board – Conselho de Normas Contábeis Internacionais) representam a prática contábil escolhida para essa harmonização em termos mundial. Atualmente, mais de 130 países adotam as IFRS. A adoção das IFRS no Brasil ocorreu em duas etapas. A primeira em 2008 e a segunda em 2010. Na primeira etapa, foram feitas diversas alterações na lei societária brasileira (Lei no 6.404/76), por meio da Lei no 11.638/07 e da Lei no 11.941/09 (inicialmente como medida provisória, que, posteriormente, foi transformada em lei). As normas contábeis no Brasil são emitidas pelo Comitê de Pronunciamentos Técnicos, e são denominadas de CPC. Essas normas são adotadas pelo Conselho Federal de Contabilidade e pelos órgãos reguladores, o que torna a sua aplicação obrigatória para praticamente todas as entidades no Brasil, independentemente se as entidades são de capital fechado ou de capital aberto, ou constituídas na forma de sociedades limitadas. Uma exceção a essa regra é que o Banco Central do Brasil ainda não determinou que as instituições financeiras apliquem todas as normas do CPC na escrituração mercantil.

Diante desse cenário, e considerando a falta de material técnico especializado e completo no mercado, o autor acordou com a Editora GEN | Atlas em escrever um conjunto de livros de contabilidade em IFRS/CPC, abordando os temas das normas internacionais de contabilidade. A metodologia utilizada neste livro focou fundamentalmente em: •

As argumentações são sempre suportadas com citações dos parágrafos correspondentes do CPC.

 ada parágrafo do texto do livro é ilustrado com C exemplos práticos.

 xercícios programados estão no final de cada E capítulo, com as resoluções dos exercícios incluídas no final do livro.

Este livro não tem a pretensão de esgotar a matéria, nem de estabelecer a certeza de que não houve incorreções, mas espera que possa servir como uma modesta contribuição do autor para material de apoio dos professores e para facilitar o entendimento dessas normas das IFRS/ CPC pelos estudantes dos Cursos de Ciências Contábeis, com cujas críticas e sugestões gostaria de contar para melhoria dos aspectos técnicos e didáticos dessa obra. O autor deseja que a leitura desta obra propicie a aquisição de conhecimentos importantes no desenvolvimento de sua carreira.

O Autor

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2  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

• Inclusão, na Norma final, dos fundamentos que levaram à conclusão, explicando, entre outras coisas, as etapas do processo formal do IASB e como o Conselho lidou com os comentários obtidos com a audiência pública sobre o texto da minuta para audiência pública. Os pronunciamentos e publicações do IASB podem ser adquiridos em formato impresso ou eletrônico por meio do site do IASB (www.ifrs.org). As Normas do IASB (incluindo orientações de aplicação obrigatória, mas não diretrizes de implementação ou bases para conclusões) estão disponíveis em seu site para download gratuito. A norma IFRS para PMEs (norma contábil simplificada para pequenas e médias empresas) completa, orientação de implementação e base para conclusões estão disponíveis gratuitamente. Documentos de discussão e minutas para audiência pública podem ser baixados do site do IASB gratuitamente durante o período de audiência pública.

3 HISTÓRICO DO IASB 1973 – Acordo de constituição do IASC (International Accounting Standards Committee – Comitê de Normas Contábeis Internacionais – antecessor do IASB), celebrado pelos representantes dos órgãos de classe de contabilidade na Austrália, Canadá, França, Alemanha, Japão, México, Holanda, Reino Unido/Irlanda e Estados Unidos. Comitês Diretores nomeados para os primeiros três projetos do IASC. 1975 – Primeiras normas da IAS em versões finais publicadas: IAS 1 (1975) Divulgação de Políticas Contábeis e IAS 2 (1975) – Avaliação e Apresentação de Estoques no Contexto do Sistema de Custo Histórico. 1982 – O número de curadores do IASC aumenta para 17, incluindo membros de 13 países nomeados pelo Conselho da Federação Internacional de Contadores (IFAC) e até quatro representantes de organismos envolvidos na emissão de relatórios financeiros. 1982 – O IFAC reconhece e passa a considerar o IASC como o órgão global para definição de padrões contábeis. 1989 – A Federação Europeia de Contabilidade (FEE) apoia a harmonização internacional e um maior envolvimento dos países europeus no IASC. O IFAC adota uma orientação para o setor público que requer a adoção das IAS e IFRS pelas empresas estatais.

1994 – Estabelecimento do Conselho Consultivo do IASC, com responsabilidade de fiscalização e financeira.  Comissão Europeia apoia o acordo entre o 1995 – A IASC e a IOSCO (International Organization of Securities Commissions – Organização Internacional das Comissões de Valores Mobiliários) para conclusão das normas-base e decide que os padrões IAS devem ser cumpridos pelas multinacionais que integram a UE. 1996 – A SEC (Securities and Exchange Commission – EUA – Comissão de Valores Mobiliários) anuncia apoio ao objetivo do IASC de desenvolverem, o mais rapidamente possível, normas contábeis que possam ser utilizadas na elaboração de demonstrações financeiras para fins de ofertas internacionais. 1997 – É constituído o SIC (Standing Interpretations Committee – Comitê Permanente de Interpretações do IASC e interpretações por ele publicadas), com 12 membros com direito a voto. Sua missão é desenvolver interpretações da IAS para aprovação final pelo IASC. É formado o Grupo de Trabalho Estratégico para fazer recomendações com relação à futura estrutura e ao funcionamento do IASC. 1998 – O número de membros do IFAC/IASC aumenta para 140 órgãos de contabilidade em 101 países. O IASC conclui as normas-base com a aprovação da IAS 39. 1999 – Os Ministros das Finanças do G7 e o Fundo Monetário Internacional pedem apoio para que a IAS “fortaleça a arquitetura financeira internacional”. O Conselho do IASC aprova por unanimidade a reestruturação para um Conselho de 14 membros (12 em tempo integral), subordinado a um conselho de curadores independente. 2000 – A IOSCO recomenda aos seus membros que permitam a emitentes multinacionais o uso das normas do IASC em ofertas e listagem em bolsas internacionais. É instalado um comitê de nomeação, presidido pelo Presidente da SEC, para nomear os curadores que irão fiscalizar a nova Estrutura do IASB. Os órgãos membros do IASC aprovam a sua reestruturação e o novo Estatuto. O comitê de nomeação anuncia os primeiros curadores. 2001 – Anúncio dos membros e do novo nome do IASB. É constituída a Fundação IASC. Em 1o de abril de 2001, o novo IASB assume as suas

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4  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

Anuais. Emissão da IFRS Practice Statement Management Commentary (Comentários da Administração). Curadores completam a parte 2 da Revisão Estatutária, incluindo as seguintes alterações em denominação: Fundação IFRS (antiga Fundação IASC); Comitê de Interpretações das IFRS (antigo IFRIC); e Conselho Consultivo das IFRS (antigo SAC). O IASB e o FASB modificam os cronogramas para vários de seus projetos em conjunto, priorizando os projetos mais significativos e limitando o número de minutas emitidas. 2011 – Emitidas as IFRS 10 a 13. Emissão das alterações das IAS 27 e 28. Emissão de aditivo ao IAS 1 para fornecer guia na apresentação dos itens de outros resultados abrangentes e sua classificação neste grupo. Alteração à IAS 19 foi emitida. 2011 – Alteração à IAS 32 foi emitida. IFRIC 20 é emitido. IASB emite minuta revisada referente ao reconhecimento de receita. IASB posterga a data de vigência obrigatória da IFRS 9 até 2015 e acrescenta exigências de divulgações adicionais. 2012 – Alterações às IFRS 1, 10, 11 e 12 são emitidas. Quarta edição das Melhorias Anuais é emitida. IASB e o FASB estabelecem um novo objetivo de complementação dos projetos de conversão relevantes remanescentes para o primeiro semestre de 2013 em seu relatório para o G20. 2012 – IFRSF (Fundação IFRS – tem por objetivo estabelecer agenda técnica, e aprovar as normas, minutas de discussão e interpretação) emite convite para comentários em seu novo processo formal a ser acompanhado pelo IASB e IFRIC.

Local

IFRS não permitido

IFRS permitido

Obrigatório para algumas empresas nacionais listadas em bolsa

Não tem bolsa de valores

Albânia Alemanha

X(a)

Anguilla

X

Antígua e Barbuda

X

Antilhas Holandesas

X

Arábia Saudita

X(j) Não tem bolsa de valores

Argélia Argentina

X(d)

A partir de 2012

Armênia

X

Aruba

X

Austrália

X(c)

Áustria

X(a)

Azerbaijão

X

Bahamas

X

Bahrain

X

Bangladesh

X

Barbados

X

Bélgica

X(a)

Belize

Não tem bolsa de valores

Benin

X

Bermuda

X

Bielorrússia

Bancos

Bolívia

X Todas as empresas de grande e médio porte

Bósnia e Herzegovina

4 ADOÇÃO DAS IFRS NO MUNDO Esta lista ilustra o uso, ao redor do mundo, das IFRS por empresas listadas em bolsa de valores em suas demonstrações financeiras consolidadas em junho de 2012. Essa lista consta em um livreto preparado pela Deloitte Touche Tohmatsu.

Obrigatório para todas as empresas listadas em bolsa

Botsuana

X

Brasil

X

Bulgária Burkina Faso

X(a) X Não tem bolsa de valores

Burundi Camboja

Local

IFRS não permitido

IFRS permitido

Obrigatório para algumas empresas nacionais listadas em bolsa

Obrigatório para todas as empresas listadas em bolsa

Abu Dhabi (Emirados Árabes Unidos)

X

África do Sul

X

Canadá

A partir de 2011

Catar

X

Cazaquistão

X

Chile

X

China

(k)

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Panorama geral da contabilidade no mundo e no brasil e uma visão geral das demonstrações contábeis  | 15

tecnologia, e a garantia de que a entidade tem cumprido as leis, com a regulação e com as disposições contratuais vigentes. Informações sobre a aprovação do cumprimento de suas responsabilidades são também úteis para decisões a serem tomadas por investidores existentes, credores por empréstimo e outros que tenham o direito de votar ou de outro modo exerçam influência nos atos praticados pela administração. Muitos investidores, credores por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial, não podem requerer que as entidades que reportam a informação prestem a eles diretamente as informações de que necessitam, devendo desse modo confiar nos relatórios contábil-financeiros de propósito geral (conjunto de demonstrações contábeis), para grande parte da informação contábil-financeira que buscam. Consequentemente, eles são os usuários primários para quem relatórios contábil-financeiros de propósito geral são direcionados.

Entretanto, relatórios contábil-financeiros de propósito geral (conjunto de demonstrações contábeis) não atendem e não podem atender a todas as informações de que investidores, credores por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial, necessitam. Esses usuários precisam considerar informação pertinente de outras fontes, como, por exemplo, condições econômicas gerais e expectativas, eventos políticos e clima político, e perspectivas e panorama para a indústria e para a entidade. Relatórios contábil-financeiros de propósito geral (conjunto de demonstrações contábeis) não são elaborados para se chegar ao valor da entidade que reporta a informação (em outras palavras, o patrimônio líquido apresentado no balanço patrimonial não será igual a quantidade de ações emitidas pela entidade e multiplicada pela valor de mercado da ação em bolsa de valores); a rigor, fornecem informação para auxiliar investidores,

O OBJETIVO É FORNECER INFORMAÇÕES ÚTEIS PARA TOMADAS DE DECISÃO, LIGADAS AO FORNECIMENTO DE RECURSOS PARA A ENTIDADE, PARA OS SEGUINTES USUÁRIOS:

INVESTIDORES EXISTENTES

INVESTIDORES POTENCIAIS

CREDORES POR EMPRÉSTIMO

OUTROS CREDORES

ESSAS DECISÕES DEPENDEM DOS RETORNOS ESPERADOS EM TERMOS DE ENTRADAS DE FLUXOS DE CAIXA FUTUROS PARA A ENTIDADE

RETORNO ESPERADO DE DIVIDENDOS

RETORNO ESPERADO DE PRINCIPAL E JUROS

RETORNO ESPERADO DE ACRÉSCIMO NO PREÇO DE MERCADO DAS AÇÕES DA ENTIDADE

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16  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

credores por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial, a estimarem o valor da entidade que reporta a informação.

EXERCÍCIOS 1. Correlacione cada uma das transações com a respectiva demonstração contábil e nota explicativa. a) Balanço patrimonial. b) Demonstração do resultado. c) Demonstração das mutações do patrimônio líquido. d) Demonstração dos fluxos de caixa. e) Notas explicativas. 1. (  ) Aumento do capital social com reserva legal de lucros. 2. (  ) Receita líquida de vendas de produtos e serviços. 3. (  ) Saldo da conta de estoques no encerramento do exercício social. 4. (  ) Compras a vista de bens do ativo imobilizado. 5. (  ) Contas a receber de clientes por vendas a prazo. 6. (  ) Despesas com vendas. 7. (  ) Dividendos declarados para os acionistas. 8. (  ) Aquisições a vista de participações societárias em outras entidades. 9. (  ) Dívida com fornecedores por compras a prazo. 10. (  ) Descrição do contexto operacional da entidade. 11. (  ) Receitas com aplicações financeiras. 12. (  ) Resumo das principais políticas contábeis.

13. (  ) Aquisição de ações da própria emissão da entidade para manutenção em tesouraria. 14. (  ) Impostos a recolher do governo. 15. (  ) Compra a vista de marcas e patentes. 16. (  ) Informação sobre as taxas de juros dos empréstimos bancários. 17. (  ) Redução do capital social para devolução futura dos recursos aos acionistas. 18. (  ) Participação de empregados e administradores no lucro da entidade. 19. (  ) Títulos e valores mobiliários aplicados em instituições financeiras no encerramento do exercício social. 20. (  ) Despesas gerais e administrativas. 21. (  ) Montante de empréstimos obtidos durante o exercício social. 22. (  ) Acréscimo do capital social com dívida que a entidade tinha com o acionista. 23. (  ) Contas a receber de clientes por idade de vencimento. 24. (  ) Valor dos financiamentos pagos a instituições financeiras durante o ano. 25. (  ) Despesas financeiras com empréstimos junto a instituições financeiras. 26. (  ) Empréstimos devidos a instituições financeiras no encerramento do exercício social. 27. (  ) Movimentação durante o ano das contas do ativo imobilizado. 28. (  ) Salários e encargos devidos aos funcionários. 29. (  ) Informações sobre os valores do patrimônio líquido e dos lucros apurados pelas sociedades controladas. 30. (  ) Dividendos pagos aos acionistas.

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Metodologia das Partidas Dobradas, Ativo, Passivo, Patrimônio Líquido, Receitas e Despesas  | 29

transferido para a conta do patrimônio líquido de “Lucros ou Prejuízos Acumulados”.

10.2 Balanço patrimonial O balanço patrimonial apresenta a situação econômica e financeira da entidade em uma determinada data, enquanto a demonstração do resultado relata as operações que ocorreram em um determinado período. Nesse sentido o balanço patrimonial corresponde à seguinte “equação patrimonial”: ATIVO = PASSIVO + CAPITAL SOCIAL + LUCROS Expressando-se de outra forma, isso significa que os recursos possuídos por um negócio (seus ativos) são iguais aos fundos usados para adquirir os ativos. Esses fundos podem prover de recursos os proprietários da entidade (capital social investido no negócio), de dívidas contraídas com terceiros e dos lucros apurados. A igualdade da equação patrimonial sempre prevalecerá, não importando quantas transações tenham incorrido

e como possam mudar os atuais ativos, passivos, capital social e lucros. Existem diversas classificações de contas em grupos de contas no balanço patrimonial, que serão estudadas ao longo desta obra. Para fins do balanço patrimonial de Monaco S.A., dividiremos o ativo em ativo circulante e ativo imobilizado. No ativo circulante são classificadas as transações que serão realizadas nos próximos 12 meses (conta-corrente bancária, contas a receber de clientes, mercadorias etc.). No ativo imobilizado serão classificados os ativos de longa duração e utilizados na manutenção dos negócios da entidade. No caso de Monaco S.A., teremos apenas o “automóvel”. O passivo é dividido em circulante e não circulante. No passivo circulante são classificadas as dívidas que serão liquidadas nos próximos 12 meses. No passivo não circulante são registradas as obrigações que irão vencer após 12 meses. No caso de Monaco S.A., teremos apenas no passivo não circulante o empréstimo bancário e os juros devidos (vencem em 5 anos). Vejamos agora o balanço patrimonial apurado em 31 de janeiro de 20x1 por Monaco S.A., com base no balancete final.

BALANÇO PATRIMONIAL EM 31/01/20x1 ATIVO

PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO

ATIVO CIRCULANTE

PASSIVO CIRCULANTE

Conta-corrente bancária

1.590

Fornecedores a pagar

1.315

Contas a receber

1.850

Salários a pagar

200

Provisão para devedores duvidosos

(35)

Mercadorias

705

Despesas de seguro pagas antecipadamente

220 4.330

ATIVO IMOBILIZADO Automóvel

Impostos sobre o resultado a pagar

1.570 PASSIVO NÃO CIRCULANTE Empréstimos a pagar Juros a pagar

(40) 2.360

2.000 13 2.013

2.400

Depreciação acumulada

55

PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital social Lucro de janeiro

3.000 107 3.107

   Total

6.690

O balanço patrimonial de Monaco S.A. indica ativos de realização a curto prazo no montante de R$ 4.330, aplicações em ativos de longo prazo de R$ 2.360, dívidas a curto prazo de R$ 1.570, dívidas de longo prazo de R$

   Total

6.690

2.013 e recursos investidos pelos sócios nos negócios no valor de R$ 3.107, na forma de capital social e na forma de lucros retidos.

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60  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

Exemplo no 11 – Registro contábil da situação c): CONTAS/HISTÓRICO Conta-corrente bancária

DÉBITO

CRÉDITO

400

Ativos financeiros de renda fixa Perda na venda de ativos financeiros de renda fixa (demonstração do resultado)

403 3

Registro da venda a vista de títulos de renda fixa

4.2 Reconhecimento inicial Esses ativos de renda variável representam ativos financeiros, já que são instrumentos de patrimônio, conforme estabelecido no CPC 39.11 – Instrumentos Financeiros: “Ativo financeiro é qualquer ativo que seja: (a) caixa; (b) instrumento patrimonial de outra entidade; (c) direito contratual:

No caso de títulos de renda fixa classificados como VJPL, os ajustes a valor justo, computados anteriormente na conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial, devem ser transferidos para o resultado quando do desreconhecimento dos respectivos títulos de renda fixa.

3.7 Perda do valor recuperável VJDRE – esses ativos já estão avaliados pelo valor justo, com o ajuste a valor justo computado na demonstração do resultado, não sendo necessária a constituição de provisão para perda do valor recuperável. CA – segundo o CPC 48 – Instrumentos Financeiros, a Entidade deve constituir uma provisão para perda sempre que existir uma expectativa de perda esperada. VJPL – segundo o CPC 48 – Instrumentos Financeiros, a Entidade deve contabilizar no resultado perda sempre que existir uma expectativa de perda esperada.

4 ATIVOS FINANCEIROS DE RENDA VARIÁVEL

(i) de receber caixa ou outro ativo financeiro de outra entidade;” (grifo nosso) O CPC 48 – Instrumentos Financeiros determina que mensuração dos ativos financeiros de renda variável no seu reconhecimento inicial é pelo valor justo: “Quando um ativo financeiro ou um passivo financeiro é inicialmente reconhecido, a entidade deve mensurá-lo pelo seu valor justo mais, no caso de ativo financeiro ou passivo financeiro que não seja pelo valor justo por meio do resultado, os custos de transação que sejam diretamente atribuíveis à aquisição ou emissão do ativo financeiro ou passivo financeiro.” (grifo nosso)

4.3 Classificação De acordo com o CPC 48 – Instrumentos Financeiros, os ativos financeiros de renda variável podem ser classificados nas seguintes duas categorias: a) Valor justo através do resultado (VJDRE). b) Valor justo através do patrimônio líquido (VJPL).

4.1 Natureza Esses ativos também são denominados de instrumentos de patrimônio, tendo em vista que representam patrimônio líquido na entidade emissora desses instrumentos, e têm como características principais: a) Participação no capital social da emitente dos títulos. b) Não existe prazo para a emitente dos títulos devolver os recursos para os detentores dos títulos. c) Remuneração é variável, dependendo dos resultados apurados pela emitente dos títulos.

VJDRE – aplicável para todos os ativos financeiros de renda variável. VJPL – aplicável somente se a entidade fizer a opção, desde que a ação não seja negociação.

4.4 Avaliação Critérios de avaliação dos ativos financeiros de renda variável de acordo com sua classificação:

São exemplos regulares de ativos financeiros de renda variável: a) Ações de sociedades anônimas. b) Cotas de sociedades limitadas.

Classificação

Avaliação

VJDRE

Pelo valor justo

VJPL

Pelo valor justo

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CRITÉRIOS GERAIS DE AVALIAÇÃO DE CONTAS A RECEBER DE CLIENTES, DE ATIVOS FINANCEIROS DE RENDA FIXA, DE ATIVOS FINANCEIROS  | 61

Os dividendos distribuídos pelas sociedades investidas e o ajuste a valor justo são registrados da seguinte forma na escrituração mercantil da Entidade detentora desses títulos, dependendo da classificação do ativo financeiro de renda variável:

CONTAS/HISTÓRICO Ativo financeiro de renda variável

DÉBITO 3.000

Conta-corrente bancária

3.000

Pela aquisição do título patrimonial em 01/07/20x3 Conta-corrente bancária

60

Receita financeira (demonstração do resultado) Classificação

Remuneração de dividendos

Ajuste a valor justo

Resultado

Resultado

Ativo financeiro de renda variável (R$ 3.050 – R$ 3.000)

VJPL

Resultado

Conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial (patrimônio líquido)

Ajustes de avaliação patrimonial (patrimônio líquido)

Esse procedimento de registro contábil está previsto no CPC 48 – Instrumentos Financeiros.

4.5 Registro contábil Exemplo no 12 – Com ganho de ajuste a valor justo: A Entidade comprou a vista em 01/07/20x3, ação de companhia aberta pelo valor de R$ 3.000. No final do ano de 20x3, a companhia aberta distribuiu dividendos no valor de R$ 60 e o valor de cotação no mercado desse título patrimonial em 31/12/20x3 era R$ 3.050. Registro contábil se a classificação fosse VJDRE:

Ativo financeiro de renda variável

DÉBITO

60

Pelo registro dos dividendos no final do ano 20x3

VJDRE

CONTAS/HISTÓRICO

CRÉDITO

CRÉDITO

3.000

Conta-corrente bancária

3.000

50 50

Pelo registro do ajuste a valor justo em 31/12/20x3

No balanço patrimonial em 31/12/20x3, o ativo financeiro seria apresentado por R$ 3.050. Note que não estamos considerando os efeitos tributários (imposto de renda e contribuição social) sobre os R$ 50 registrados diretamente no patrimônio líquido. Conforme o CPC 32 – Tributos sobre o Lucro, os valores computados diretamente no patrimônio líquido devem ser líquidos dos efeitos tributários. Cumpre informar que no momento da baixa do título patrimonial (venda etc.), o ganho ou a perda acumulado na conta de “Ajustes de Avaliação Patrimonial” do patrimônio líquido poderá ser transferido para a conta de lucros acumulados. Exemplo no 13 – Com perda de ajuste a valor justo: A Entidade comprou a vista em 01/07/20x3 ações federais pelo valor de R$ 3.000. No final do ano de 20x3, a companhia aberta distribuiu dividendos no valor de R$ 60 e o valor de cotação no mercado desse título patrimonial em 31/12/20x3 era R$ 2.980. Registro contábil se a classificação fosse VJDRE:

Pela aquisição do título patrimonial em 01/07/20x3 Conta-corrente bancária

CONTAS/HISTÓRICO

60

Receita financeira (demonstração do resultado)

60

3.000

Pela aquisição do título patrimonial em 01/07/20x3

50

Ganho com ajuste a valor justo (demonstração do resultado)

CRÉDITO

3.000

Conta-corrente bancária

Pelo registro dos dividendos no final do ano 20x3 Ativo financeiro de renda variável (R$ 3.050 – R$ 3.000)

Ativo financeiro de renda variável

DÉBITO

50

Pelo registro do ajuste a valor justo em 31/12/20x3

Conta-corrente bancária

60

Receita financeira (demonstração do resultado)

60

Pelo registro dos dividendos no final do ano 20x3

No balanço patrimonial em 31/12/20x3, o ativo financeiro seria apresentado por R$ 3.050. Registro contábil se a classificação fosse VJPL:

Perda com ajuste a valor justo (demonstração do resultado) Ativo financeiro de renda variável (R$ 3.000 – R$ 2.980)

20 20

Pelo registro do ajuste a valor justo em 31/12/20x3

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5 CRITÉRIOS GERAIS DE AVALIAÇÃO DE INVESTIMENTOS, DO ATIVO IMOBILIZADO E DO ATIVO INTANGÍVEL

1 INTRODUÇÃO Este capítulo contempla estudo dos critérios gerais de avaliação de investimentos (CPC 18(R2), CPC 19(R2) e CPC 36(R3)), do ativo imobilizado (CPC 27) e do ativo intangível (CPC 04(R1)). Cada um dos citados CPC será objeto de capítulo específico em obras subsequentes do autor, quando então abordaremos temas complexos (exemplos; resultados não realizados entre investidor e investidas e ativos intangíveis gerados internamente) e assuntos específicos (exemplos; permutas e ativos adquiridos em uma combinação de negócios).

2 INVESTIMENTOS 2.1 Natureza De acordo com os procedimentos técnicos do CPC, as participações em ações no capital social de outras sociedades podem ser avaliadas pelo valor justo (critério de avaliação analisado no capítulo anterior) ou pelo método de equivalência patrimonial – MEP. Nesse

tópico, estudaremos os investimentos em ações avaliados pelo MEP. Os investimentos avaliados pelo MEP são segregados nas três seguintes classificações: a) Investimentos em controladas. b) Investimentos em coligadas. c) Investimentos em entidades controladas em conjunto. Nas demonstrações contábeis consolidadas, cujos procedimentos estão estabelecidos no CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas, somente os investimentos em controladas são consolidados. Os investimentos em coligadas e em entidades controladas em conjunto são mantidos pelo MEP. Demonstrações consolidadas são as demonstrações contábeis de grupo econômico, em que os ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas, despesas e fluxos de caixa da controladora e de suas controladas são apresentados como se fossem uma única entidade econômica. Os critérios para classificar um investimento entre avaliação pelo valor justo e avaliação pelo MEP estão definidos nas normas do CPC e sumarizados a seguir na árvore da decisão:

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70  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

O investidor tem o controle?

Sim

INVESTIMENTO EM CONTROLADA – AVALIADO PELO MEP – CPC 18(R2)

Sim

INVESTIMENTO EM COLIGADA – AVALIADO PELO MEP – CPC 18(R2)

Sim

INVESTIMENTO EM ENTIDADE CONTROLADA EM CONJUNTO – AVALIADO PELO MEP – CPC 19(R2)

N ã o

O investidor tem influência significativa? N ã o

O investidor controla a entidade em conjunto? N ã o

Investimento em ativo financeiro, avaliado pelo valor justo e classificado como para negociação ou disponível para venda, de acordo como o CPC 38

2.2 Investimento em controlada Os conceitos de sociedade controlada estão previstos no CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas e os procedimentos de avaliação de investimentos pelo método de equivalência patrimonial – MEP estão estabelecidos no CPC 18(R2) – Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlada em Conjunto. Controladora é uma entidade que controla uma ou mais controladas. Controlada é a entidade que é controlada por outra entidade. As ações do capital social de uma sociedade são divididas em ações ordinárias e ações preferenciais. As ações ordinárias são as que dão direito a votos nas decisões sobre a sociedade. Presume-se que o investidor tem o controle de uma entidade quando ele tem mais de 50% das ações ordinárias. O CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas

explora de forma bastante detalhada as situações em que o investidor tem o controle, mas detém menos de 50% das ações ordinárias da entidade. Um investidor controla a investida se o investidor possuir todos os atributos seguintes: a) Poder sobre a investida. b) Exposição a, ou direitos sobre, retornos variáveis decorrentes de seu envolvimento com a investida. c) Capacidade de utilizar seu poder sobre a investida para afetar o valor de seus retornos. O QUE É O PODER? a) São direitos. • Depende da natureza das atividades, da estrutura legal e da maneira pela qual as decisões são tomadas.

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86  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

CONTAS/HISTÓRICO Fornecedores a pagar (passivo circulante)

DÉBITO

CRÉDITO

15.000

Capital social (patrimônio líquido)

15.000

Registro da liquidação da dívida com o fornecedor através da conversão da obrigação em capital social

3 EMPRÉSTIMOS

pelos montantes recebidos, que praticamente em todos os casos coincidem com os seus valores justos. Exemplo no 8: A Entidade obteve um empréstimo bancário em 10/03/20x3 junto ao Banco do Brasil no montante de R$ 19.000, com juros de 12% ao ano e com vencimento para 10/03/20x7.

3.1 Natureza e reconhecimento inicial Empréstimos representam recursos que a Entidade capta junto aos bancos para financiar suas operações. Esses recursos são utilizados para compra de estoques, para financiar venda a prazo aos clientes, para financiar compra de ativos não circulantes, tais como imobilizados e investimentos. A dívida de empréstimos tem como característica prazos certos de vencimentos e encargos financeiros. Os encargos financeiros geralmente são com juros pós-fixados ou prefixados, acrescidos de índice de inflação. No caso de empréstimos em moeda estrangeira, a Entidade incorre em ganho ou perda cambial, em função de mudanças nas taxas de câmbio, devido a relação entre a moeda real e a moeda estrangeira do empréstimo. As dívidas de empréstimos representam passivos financeiros, já que são liquidadas via pagamento em dinheiro aos bancos, conforme definido no CPC 39.11 – Instrumentos Financeiros: “Passivo financeiro é qualquer passivo que seja: (a) uma obrigação contratual de: (i) entregar caixa ou outro ativo financeiro a uma entidade;” (grifo nosso) O reconhecimento inicial da dívida de empréstimo é pelo valor justo, conforme previsto no CPC 48 – Instrumentos Financeiros: “Quando um ativo financeiro ou um passivo financeiro é inicialmente reconhecido, a entidade deve mensurá-lo pelo seu valor justo mais, no caso de ativo financeiro ou passivo financeiro que não seja pelo valor justo por meio do resultado, os custos de transação que sejam diretamente atribuíveis à aquisição ou emissão do ativo financeiro ou passivo financeiro.” (grifo nosso) Os empréstimos são reconhecidos no passivo da Entidade quando os recursos são recebidos do banco e

CONTAS/HISTÓRICO Conta-corrente bancária (ativo circulante) Empréstimo a pagar (passivo não circulante)

DÉBITO

CRÉDITO

19.000 19.000

Registro do recebimento de empréstimo em 10/03/20x3

Após o reconhecimento inicial, os empréstimos são mensurados pelos recursos recebidos, acrescidos dos encargos financeiros devidos até a data do balanço (método dos juros efetivos – exemplificado no tópico seguinte deste capítulo) e deduzidos das parcelas pagas ao banco. Essa forma de mensuração é denominada de custo amortizado e está prevista no CPC 48 – Instrumentos Financeiros: “Após o reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar todos os passivos financeiros pelo custo amortizado usando o método dos juros efetivos [...].” (grifo nosso) Os juros sobre os empréstimos são geralmente computados como despesas na demonstração do resultado. No entanto, em certas circunstâncias os juros sobre os empréstimos devem ser capitalizados, ou seja, debitados como custo de ativos qualificáveis, quando os recursos dos empréstimos foram utilizados para financiar esses ativos qualificáveis, nos termos do CPC 20(R1) – Custos de Empréstimos. Ativo qualificável é um ativo que, necessariamente, demanda um período de tempo substancial para ficar pronto para seu uso ou venda pretendidos. Dependendo das circunstâncias, um ou mais dos seguintes ativos podem ser considerados ativos qualificáveis: a) estoques; b) plantas industriais para manufatura; c) usinas de geração de energia; d) ativos intangíveis; e) propriedades para investimentos.

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8 DEMONSTRAÇÕES DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO E DO RESULTADO ABRANGENTE

1 INTRODUÇÃO De acordo com o CPC 26(R1).10 – Apresentação das Demonstrações Contábeis, o conjunto completo de demonstrações contábeis inclui: a) Balanço patrimonial ao final do exercício social. b) Demonstração do resultado do exercício social. c) Demonstração do resultado abrangente do exercício social (DRA). d) Demonstração das mutações do patrimônio líquido do exercício social (DMPL). e) Demonstração dos fluxos de caixa do exercício social. f) Notas explicativas, compreendendo um resumo das políticas contábeis significativas e outras informações elucidativas. Cumpre informar que a Demonstração do Valor Adicionado, estabelecida na Lei no 6.404/76 e não prevista nas normas do IFRS, é obrigatória somente para companhias abertas. Neste capítulo estudaremos os conceitos e a forma de elaboração da DMPL e da DRA.

2 ELABORAÇÃO DA DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO O objetivo dessa demonstração é relatar todas as transações que ocorreram nas contas do patrimônio líquido durante o exercício social, partindo do saldo no início do

ano, e de forma cronológica, chegando ao saldo no final do ano. A preparação da DMPL é feita através de pesquisa da movimentação no razão geral da contabilidade das contas do patrimônio líquido. A DMPL contempla as seguintes informações: a) Para cada componente do patrimônio líquido, os efeitos da aplicação retrospectiva ou da reapresentação retrospectiva, reconhecidos de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro. b) Para cada componente do patrimônio líquido, a conciliação do saldo no início e no final do período, demonstrando-se separadamente as mutações decorrentes: i) do resultado líquido; ii) de cada item dos outros resultados abrangentes (explicado em parágrafo subsequente deste tópico); e iii) de transações com os proprietários realizadas na condição de proprietário, demonstrando separadamente suas integralizações (aumento do capital social), reduções do capital social e as distribuições realizadas (dividendos distribuídos), bem como modificações nas participações em controladas que não implicaram perda do controle (esse assunto é abordado no CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas.

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106  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

Outros resultados abrangentes compreendem itens de receita e despesa (incluindo ajustes de reclassificação) que não são reconhecidos na demonstração do resultado como requerido ou permitido pelos Pronunciamentos, Interpretações e Orientações emitidos pelo CPC. Os componentes dos outros resultados abrangentes incluem: • Variações na reserva de reavaliação, quando permitidas legalmente (ver Pronunciamentos Técnicos CPC 27 – Ativo Imobilizado e CPC 04 – Ativo Intangível). No Brasil atualmente não é permitida reavaliação de ativos. • Ganhos e perdas atuariais em planos de pensão com benefício definido reconhecidos conforme item 93A do Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a Empregados. • Ganhos e perdas derivados de conversão de demonstrações contábeis de operações no exterior (ver Pronunciamento Técnico CPC 02 – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis). • Ganhos e perdas na remensuração de ativos financeiros classificados como VJPL (ver Pronunciamento Técnico CPC 48 – Instrumentos Financeiros). • Parcela efetiva de ganhos ou perdas advindos de instrumentos de hedge em operação de hedge de fluxo de caixa (ver Pronunciamento Técnico CPC 48 – Instrumentos Financeiros). Para cada componente do patrimônio líquido, a entidade deve apresentar, ou na demonstração das mutações do patrimônio líquido ou nas notas explicativas, uma análise

dos outros resultados abrangentes por item (detalhamento de cada item por natureza). Caso sejam diversos itens, geralmente é mais prático incluir essa análise em nota explicativa às demonstrações contábeis. O patrimônio líquido deve apresentar o capital social, as reservas de capital, os ajustes de avaliação patrimonial, as reservas de lucros, as ações ou quotas em tesouraria, os prejuízos acumulados, se legalmente admitidos os lucros acumulados e as demais contas exigidas pelos Pronunciamentos Técnicos emitidos pelo CPC. Conforme veremos em capítulo subsequente deste livro, as sociedades anônimas no Brasil são obrigadas legalmente a destinar todos os lucros, e, consequentemente, não apresentam saldo na conta de Lucros Acumulados no encerramento do exercício social. Inexiste essa exigência para as sociedades limitadas no Brasil. A entidade deve apresentar, na demonstração das mutações do patrimônio líquido ou nas notas explicativas, o montante de dividendos reconhecidos como distribuição aos acionistas (dividendos de reservas de lucros, dividendos antecipados por conta do exercício em curso e dividendos propostos no final do exercício) durante o exercício social e o respectivo montante dos dividendos por ação. Exemplo no 1 – Elaboração da DMPL: Admitamos que ocorreram as seguintes transações no razão geral da contabilidade das contas do patrimônio líquido durante o exercício social:

CAPITAL SOCIAL Data

Histórico

Débito

Crédito

Devedor/Credor

Saldo

C

50.000

12.000

C

62.000

Crédito

Devedor/Credor

Saldo

Saldo no início do ano Integralização do capital social com ágio

RESERVA DE CAPITAL COM ÁGIO Data

Histórico

Débito

Saldo no início do ano

0

Integralização do capital social com ágio

2.000

C

2.000

Crédito

Devedor/Credor

Saldo

C

4.000

C

4.500

RESERVA LEGAL Data

Histórico

Débito

Saldo no início do ano Destinação de lucro do exercício

500

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108  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

especifica as informações mínimas que devem constar na DRA: “82A. A demonstração do resultado abrangente deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas: (a) resultado líquido do período; (b) cada item dos outros resultados abrangentes classificados conforme sua natureza (exceto montantes relativos ao item (c);

(c) parcela dos outros resultados abrangentes de empresas investidas reconhecida por meio do método de equivalência patrimonial; e (d) resultado abrangente do período.” De acordo com o parágrafo 10 do CPC 26(R1) – Apresentação das Demonstrações Contábeis, a DRA pode ser apresentada em quadro demonstrativo próprio ou dentro da demonstração das mutações do patrimônio líquido.

Exemplo no 2 – Ilustração de DMPL com DRA: Capital social

Reservas lucros

AAP

Lucros acumulados

Total

DRA

Saldos em 01/01/20x0

6.000

2.000

0

0

8.000

0

Integralização de capital

1.500

0

0

0

1.500

0

Ajustes de títulos disponíveis para venda

0

0

150

0

150

150

Lucro líquido do exercício

0

0

0

700

700

700

Destinação para reservas de lucros

0

534

0

(534)

0

0

Dividendos propostos

0

0

0

(166)

(166)

0

Saldos em 31/12/20x0

7.500

2.534

150

0

10.184

0

Total de DRA de 20x0

850

Integralização de capital

2.000

0

0

0

2.000

0

Ajustes de títulos disponíveis para venda

0

0

(70)

0

(70)

(70)

Lucro líquido do exercício

0

0

0

600

600

600

Destinação para reservas de lucros

0

458

0

(458)

0

0

Dividendos propostos

0

0

0

(142)

(142)

0

Saldos em 31/12/20x1

9.500

2.992

80

0

12.572

0 530

Total de DRA de 20x1

Exemplo no 3 – Ilustração com as mesmas transações do exemplo anterior, sendo a DRA apresentada em uma demonstração em separada da DMPL: DMPL: Capital social

Reservas lucros

AAP

Lucros acumulados

Total

Saldos em 01/01/20x0

6.000

2.000

0

0

8.000

Integralização de capital

1.500

0

0

0

1.500

Ajustes de títulos disponíveis para venda

0

0

150

0

150

Lucro líquido do exercício

0

0

0

700

700

Destinação para reservas de lucros

0

534

0

(534)

0

Dividendos propostos

0

0

0

(166)

(166)

Saldos em 31/12/20x0

7.500

2.534

150

0

10.184

Integralização de capital

2.000

0

0

0

2.000

0

0

(70)

0

(70)

Ajustes de títulos disponíveis para venda Lucro líquido do exercício

0

0

0

600

600

Destinação para reservas de lucros

0

458

0

(458)

0

Dividendos propostos

0

0

0

(142)

(142)

Saldos em 31/12/20x1

9.500

2.992

80

0

12.572

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ALMEIDA_Contabilidade Intermediária e Contabilidade Introdutória - 2. Ed.indb 108

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140  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

2.3 Igualdade de importância de todas as demonstrações contábeis Evento 3 – Igualdade de importância de todas as demonstrações contábeis Situação: A Entidade Z atua no ramo hoteleiro, com sede na cidade do Rio de Janeiro e tem 30 hotéis em cidades brasileiras com população superior a 500 mil habitantes. A administração da Entidade Z, como medida de contenção de custos de publicação das demonstrações contábeis do exercício social de 20x3, tem a intenção de incluir a demonstração das mutações do patrimônio líquido na nota explicativa do patrimônio líquido, com a argumentação técnica de que a única modificação que ocorreu no total do patrimônio líquido em 20x3 foi o lucro líquido do exercício e a distribuição de dividendos. Pergunta: A administração da Entidade Z poderia incluir a demonstração das mutações do patrimônio líquido em nota explicativa? Resposta: Não é possível incluir a demonstração das mutações do patrimônio líquido em nota explicativa, conforme exigência do CPC 26 (R1).11 – Apresentação das Demonstrações Contábeis, que reproduzimos a seguir: “A entidade deve apresentar com igualdade de importância todas as demonstrações contábeis que façam parte do conjunto completo de demonstrações contábeis.” (grifo nosso)

2.4 Relatórios ambientais e sociais Evento 4 – Relatórios ambientais e sociais Situação: A Entidade B atua no negócio de reciclagem de lixo residencial e industrial na cidade de Manaus no Estado do Amazonas. A administração elaborou no final do ano de 20x3 um relatório especial sobre os benefícios ambientais e sociais proporcionados pela Entidade B para a cidade de Manaus. A administração da entidade tem as seguintes perguntas: a) Esse relatório ambiental e social está no âmbito dos CPC? b) Esse relatório deveria ser incluído em nota explicativa às demonstrações contábeis do exercício social de 20x3?

Resposta à pergunta a): Esse relatório ambiental e social e os critérios para sua elaboração não estão no âmbito dos CPC. Resposta à pergunta b): Esse relatório ambiental e social não deve ser incluído no conjunto de demonstrações contábeis, já que está fora do escopo dos CPC. Sociedades de uma forma geral preparam diversos relatórios dessa natureza, que podem apresentar também análise financeira, informações sobre governança corporativa, dados sobre gerenciamento de nível de atividade etc. Esses relatórios geralmente são referidos na literatura internacional como “Comentários da Gerência”. No Brasil essas informações são incluídas em um relatório fora do conjunto das demonstrações contábeis, denominado de “Relatório da Administração”. Reproduzimos a seguir o CPC 26(R1).13-14 – Apresentação das Demonstrações Contábeis, que aborda esse assunto: “13. Muitas entidades apresentam, fora das demonstrações contábeis, comentários da administração que descrevem e explicam as características principais do desempenho e da posição financeira e patrimonial da entidade e as principais incertezas às quais está sujeita. Esse relatório pode incluir a análise: (a) dos principais fatores e influências que determinam o desempenho, incluindo alterações no ambiente em que a entidade opera, a resposta da entidade a essas alterações e o seu efeito e a política de investimento da entidade para manter e melhorar o desempenho, incluindo a sua política de dividendos; (b) das fontes de financiamento da entidade e a respectiva relação pretendida entre passivos e o patrimônio líquido; e (c) dos recursos da entidade não reconhecidos nas demonstrações contábeis de acordo com os Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações do CPC. 14. Muitas entidades apresentam também, fora das demonstrações contábeis, relatórios e demonstrações tais como relatórios ambientais e sociais, sobretudo nos setores em que os fatores ambientais e sociais sejam significativos e quando os empregados são considerados um importante grupo de usuários. Os relatórios e demonstrações apresentados fora das demonstrações contábeis estão fora do âmbito dos Pronunciamentos emitidos pelo CPC.” (grifo nosso)

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14 INVESTIMENTO EM COLIGADA, EM CONTROLADA E EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO

1 INTRODUÇÃO Neste capítulo, abordamos a avaliação de investimento pelo método de equivalência patrimonial (MEP). O pronunciamento técnico que trata desse assunto é o CPC 18(R2) – Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto. Esse CPC contempla os procedimentos do MEP e os conceitos de sociedade coligada. Os conceitos de controlada estão no CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas. Os conceitos de empreendimento controlado em conjunto estão no CPC 19(R2) – Negócios em Conjunto.

2 NATUREZA De acordo com os procedimentos técnicos do CPC, as participações em ações no capital social de outras sociedades podem ser avaliadas pelo valor justo (critério previsto no CPC 48 – Instrumentos Financeiros ) ou pelo método de equivalência patrimonial – MEP. Neste tópico, estudamos os investimentos em ações avaliados pelo MEP.

Os investimentos avaliados pelo MEP são segregados nas três seguintes classificações: a) Investimentos em coligadas. b) Investimentos em controladas. c) Investimentos em entidades controladas em conjunto. Nas demonstrações contábeis consolidadas, cujos procedimentos estão estabelecidos no CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas, somente os investimentos em controladas são consolidados. Os investimentos em coligadas e em entidades controladas em conjunto são mantidos pelo MEP nas demonstrações contábeis consolidadas. Demonstrações consolidadas são as demonstrações contábeis de grupo econômico, em que os ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas, despesas e fluxos de caixa da controladora e de suas controladas são apresentados como se fossem uma única entidade econômica. Os critérios para classificar um investimento entre avaliação pelo valor justo e avaliação pelo MEP estão definidos nas normas do CPC e sumarizados a seguir na árvore da decisão:

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190  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

O investidor tem o controle?

Sim

INVESTIMENTO EM CONTROLADA – AVALIADO PELO MEP – CPC 36(R3)

Sim

INVESTIMENTO EM COLIGADA – AVALIADO PELO MEP – CPC 18(R2)

Sim

INVESTIMENTO EM ENTIDADE CONTROLADA EM CONJUNTO – AVALIADO PELO MEP – CPC 19(R2)

N ã o

O investidor tem influência significativa? N ã o

O investidor controla a entidade em conjunto? N ã o

Investimento em ativo financeiro, avaliado pelo valor justo, de acordo com o CPC 48

3 INVESTIMENTO EM CONTROLADA Os conceitos de sociedade controlada estão previstos no CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas e os procedimentos de avaliação de investimentos pelo método de equivalência patrimonial – MEP estão estabelecidos no CPC 18(R2) – Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlada em Conjunto. Controladora é uma entidade que controla uma ou mais controladas. Controlada é a entidade que é controlada por outra entidade.

As ações do capital social de uma sociedade são divididas em ações ordinárias e ações preferenciais. As ações ordinárias são as que dão direito a votos nas decisões sobre a sociedade. Presume-se que o investidor tem o controle de uma entidade quando ele tem mais de 50% das ações ordinárias. O CPC 36(R3) – Demonstrações Consolidadas explora de forma bastante detalhada as situações em que o investidor tem o controle mas detém menos de 50% das ações ordinárias da entidade. Um investidor controla a investida se possuir todos os atributos seguintes:

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Ativo Intangível   | 245

pode fornecer evidências suficientes para permitir que a entidade reconheça a diferença entre o preço pago e o valor dos contratos existentes, como um ativo intangível, mesmo que os clientes existentes não tenham a obrigação de renovar seus contratos. O CPC 15 – Combinações de Negócios tem exemplos ilustrativos de como tratar vários tipos de relacionamentos com clientes como ativos intangíveis adquiridos em uma combinação de negócios e de como eles atendem à definição de um ativo intangível.

4 ATIVO INTANGÍVEL GERADO INTERNAMENTE Para avaliar se um ativo intangível gerado internamente atende aos critérios de reconhecimento, a entidade deve classificar a geração do ativo da forma que se segue: (a) Fase de pesquisa. (b) Fase de desenvolvimento.

(e) disponibilidade de recursos técnicos, financeiros e outros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível; e (f) capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos atribuíveis ao ativo intangível durante seu desenvolvimento.” (grifo nosso) De acordo com o CP 04(R1).66 – Ativo Intangível, o custo de um ativo intangível gerado internamente na entidade inclui todos os gastos diretamente atribuíveis, necessários a criação, produção e preparação do ativo intangível para ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administração. Exemplos de custos diretamente atribuíveis: (a) gastos com materiais e serviços consumidos ou utilizados na geração do ativo intangível; (b) custos de benefícios a empregados (conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a Empregados) relacionados à geração do ativo intangível;

Pesquisa é a investigação original e planejada realizada com a expectativa de adquirir novo conhecimento e entendimento científico ou técnico. Os gastos com pesquisa devem ser reconhecidos de imediato como despesa na demonstração do resultado quando incorridos.

(c) taxas de registro de direito legal; e

Desenvolvimento é a aplicação dos resultados da pesquisa ou de outros conhecimentos em um plano ou projeto visando à produção de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou substancialmente aprimorados, antes do início da sua produção comercial ou do seu uso.

O Pronunciamento Técnico CPC 20 – Custos de Empréstimos especifica critérios para o reconhecimento dos juros como um elemento do custo de um ativo intangível gerado internamente.

Os custos da fase de desenvolvimento de um projeto interno devem ser reconhecidos como ativo intangível quando a empresa puder demonstrar que cumpriu com todas as exigências do CP 04(R1).57 – Ativo Intangível, que reproduzimos a seguir: “(a) viabilidade técnica para concluir o ativo intangível de forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda; (b) intenção de concluir o ativo intangível e de usá-lo ou vendê-lo; (c) capacidade para usar ou vender o ativo intangível; (d) forma como o ativo intangível deve gerar benefícios econômicos futuros. Entre outros aspectos, a entidade deve demonstrar a existência de mercado para os produtos do ativo intangível ou para o próprio ativo intangível ou, caso este se destine ao uso interno, a sua utilidade;

(d) amortização de patentes e licenças utilizadas na geração do ativo intangível.

Exemplo no 8 – Pesquisa e desenvolvimento realizados para terceiros: Quando uma entidade realiza atividades de pesquisa e desenvolvimento no âmbito de um contrato para terceiros, como tais atividades se inserem no contexto do CPC 04(R1) – Ativo Intangível? Quando uma entidade realiza atividades de pesquisa e desenvolvimento para outros, a substância do acordo determina o tratamento contábil dos gastos com pesquisa e desenvolvimento para ambas as entidades. Se a entidade que realiza as atividades de pesquisa e desenvolvimento é a que retém os riscos e benefícios das atividades e controla qualquer ativo que é desenvolvido, ela deve contabilizar as despesas com as atividades de pesquisa e desenvolvimento de acordo com o CPC 04(R1) – Ativo Intangível e reconhecer qualquer ativo intangível gerado internamente quando os critérios estabelecidos nessa norma forem atendidos.

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252  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

Exemplo no 27 – Baixa de intangível por venda e com lucro: A administração da Entidade X vendeu a vista uma marca do ativo intangível por R$ 1.000. Na data da baixa, o valor de custo do marca era R$ 6.000 e a amortização acumulada, R$ 5.200. A Entidade X faria o seguinte lançamento contábil: CONTAS / HISTÓRICO

DÉBITO

Conta-corrente bancária (ativo)

1.000

Amortização acumulada (ativo intangível)

5.200

Custo de aquisição (ativo intangível)

CRÉDITO

6.000

Ganho com baixa de ativo intangível (resultado)

200

Registro de baixa de bem do ativo intangível por venda

Exemplo no 28 – Baixa de intangível por venda e com prejuízo: A administração da entidade X vendeu a vista uma marca do ativo intangível por R$ 500. Na data da baixa, o valor de custo da marca era R$ 6.000 e a amortização acumulada, R$ 5.200. A Entidade X faria o seguinte lançamento contábil: CONTAS / HISTÓRICO Conta-corrente bancária (ativo) Amortização acumulada (ativo intangível)

DÉBITO 500 5.200

Custo de aquisição (ativo intangível) Perda com baixa de ativo intangível (resultado)

CRÉDITO

6.000 300

Registro de baixa de direito do ativo intangível por venda

EXERCÍCIOS 21. A Empresa R está desenvolvendo um software de computador para uso em seus negócios. Em 1o de janeiro de 20x1, os critérios para o reconhecimento como um ativo intangível gerado internamente são cumpridos e os gastos com o desenvolvimento incorridos após essa data estão incluídos como custo do ativo intangível no balanço patrimonial. O orçamento total de gastos para a conclusão do projeto no final de 20x3 é R$ 3 milhões e os benefícios adicionais a serem derivados

do software devem ser de aproximadamente R$ 5 milhões. Em 31 de dezembro de 20x1, o ativo intangível foi testado para recuperabilidade como exigido pelo parágrafo 10 (a) do CPC 01(R1) – Redução ao valor Recuperável de Ativos, mas nenhuma perda por recuperabilidade foi identificada. Em 31 de maio de 20x2, o valor contábil do ativo intangível era R$ 1,5 milhão. Em junho de 20x2, as estimativas dos custos adicionais para concluir o projeto foram aumentadas para R$ 4,5 milhões, ou seja, os custos totais do projeto seriam de R$ 6 milhões. Note que este acréscimo não é resultado de ineficiências operacionais ou erro. Foi tomada decisão de prosseguir com o projeto, porque os benefícios esperados incrementais (R$ 5 milhões) ainda estão em excesso dos custos ainda não incorridos (R$ 4,5 milhões). No entanto, os diretores consideram que esta é uma indicação de deterioração e que o valor recuperável do software deve ser estimado. O software não gera fluxos de caixa independentes, e o seu valor justo menos as despesas de venda é estimado ser menor do que seu valor contábil, consequentemente, o ativo de software é testado para recuperabilidade como parte de sua unidade geradora de caixa. O valor recuperável da unidade geradora de caixa como um todo foi determinado em R$ 100 milhões e seu valor contábil é R$ 75 milhões. Pergunta-se: a) A Empresa R deveria reconhecer uma perda por deterioração para o software em desenvolvimento? b) A Empresa R deveria debitar diretamente como despesa no resultado do exercício uma parte dos custos adicionais para concluir o projeto quando incorridos? 22. A Empresa Y detém uma licença de três anos exclusiva para distribuição de um filme. Normalmente, o volume de vendas diminui ao longo da vida da licença. A Empresa Y reconhece a maioria de sua receita nos dois primeiros anos de distribuição de um novo filme e geralmente abaixa o preço de venda por unidade ao longo do tempo, em resposta ao volume de vendas em declínio. Se a Empresa Y usasse o método linear de amortização, é provável que a Empresa Y teria de reconhecer perdas por redução do valor recuperável significativas no fim do contrato de distribuição. É aceitável a Empresa Y utilizar um método de amortização que não seja o de linha reta?

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274  |  CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA EM IFRS E CPC  ALMEIDA 

guindaste, a um cliente (empresa de construção). Sob os termos do acordo de venda, o cliente será obrigado a devolver o ativo de volta para a Empresa A em uma data específica no futuro (em 14 meses) e a um preço fixo (cerca de 85% do preço de venda inicial). O título legal transfere o guindaste para o cliente no momento da entrega, mas a Empresa A ainda é responsável por custos de manutenção, enquanto o guindaste é utilizado pelo cliente. Como deve esta operação ser contabilizada pela Empresa A? O CPC 47 – Receitas requer que uma venda com recompra seja tratada como uma única operação, quando os termos são ligados de tal maneira que o efeito comercial não pode ser entendido sem considerar a série de operações como um todo. Uma avaliação deve ser feita para determinar se, tendo em conta os termos de recompra, o vendedor transferiu os riscos e benefícios significativos da propriedade para o cliente no momento da venda inicial. Dependendo dos fatos e circunstâncias, uma entidade poderia contabilizar a transação como uma venda imediata, um contrato de arrendamento, ou outro tipo de financiamento. No caso descrito, a avaliação da venda e recompra em combinação leva a uma conclusão de que a substância da série de transações é um arrendamento operacional, de acordo com o CPC 06(R1) – Operações de Arrendamento Mercantil, com o cliente tendo o direito de uso do guindaste por 14 meses. Além disso, por causa do tamanho relativo do preço de recompra em relação ao preço original de venda, há também um acordo de financiamento de acordo com o CPC 48 – Instrumentos Financeiros, em montante igual ao valor presente do preço de recompra fixo, com uma duração de 14 meses.

O contrato é de arrendamento?

A empresa A mantém os riscos e benefícios inerentes à propriedade do guindaste. Como consequência, a Empresa A não deve reconhecer uma venda nem desreconhecer o ativo, mas deverá reconhecer o dinheiro recebido do cliente junto com um passivo para o preço de recompra. A diferença entre o preço de venda inicial e o valor presente da obrigação de recomprar o guindaste representa a receita de locação operacional, e deve ser reconhecida numa base linear durante o prazo do contrato de 14 meses. O passivo financeiro para o preço de recompra está no âmbito do CPC 48 – Instrumentos Financeiros. Despesa de juros sobre esta dívida deve ser calculada utilizando o método de juros efetivos. Consequentemente, a despesa de juros será reconhecida em uma taxa constante sobre o valor contábil do passivo durante o tempo entre a venda inicial e a data de recompra futura.

7 IFRS 16 – NOVA METODOLOGIA DE ARRENDAMENTO MERCANTIL O IFRS 16 entra em vigor para períodos anuais com início em ou após 1o de janeiro de 2019 e substitui: • IAS 17 – Arrendamentos (CPC 06); • IFRIC 4 – Determinar se um Acordo contém uma Locação (ICPC 03); • SIC 15 – Locações Operacionais-Incentivos (ICPC 03); e • SIC 27 – Avaliação da Essência de Transações Envolvendo a Forma Legal de um Arrendamento (ICPC 03). Uma visão gerencial da IFRS 16:

Não

Se for de serviços – aplica IFRS 15 (CPC 47). Se não for de serviços – aplica outras Normas.

Sim Aplica IFRS 16 O contrato é de

Locatário reconhece ativos e passivos do arrendamento (com algumas exceções).

Aplica IFRS 16 Locador classifica entre operacional e financeiro

Operacional – reconhece receita em base de linha reta

Financeiro – reconhece como uma venda financiada

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RESOLUÇÃO DOS EXERCÍCIOS

EXERCÍCIO No 1

CONTAS/HISTÓRICO

1.c; 2.b; 3.a; 4.d; 5.a; 6.b; 7.c; 8.d; 9.a; 10.e; 11.b; 12.e; 13.c; 14.a; 15.d; 16.e; 17.c; 18.b; 19.a; 20.b; 21.d; 22.c; 23.e; 24.d; 25.b; 26.a; 27.e; 28.a; 29.e e 30.d.

Clientes a receber

EXERCÍCIO No 2

Fornecedores a pagar

CONTAS/HISTÓRICO Conta-corrente bancária

DÉBITO

CRÉDITO

Capital social Integralização do capital social em 01/01/20x1 200

Conta-corrente bancária Compra a vista de mercadorias em 02/01/20x1

750 750

Pagamento aos fornecedores em 16/01/20x1 3.300

Receita na venda de mercadorias

3.300 600

Receita na venda de mercadorias

600

Venda a vista de mercadorias em 21/01/20x1 4.300

Fornecedores a pagar

Fornecedores a pagar 4.300

Compra a prazo de mercadorias em 03/01/20x1

2.000

Conta-corrente bancária

2.000

Pagamento aos fornecedores em 27/01/20x1 1.600

Conta-corrente bancária

Conta-corrente bancária 1.600

Compra a vista de veículo em 05/01/20x1

1.500

Clientes a receber

1.500

Recebimentos de clientes em 28/01/20x1 2.100

Fornecedores a pagar

Despesa de salários 2.100

Compra a prazo de mercadorias em 07/01/20x1 Conta-corrente bancária

Venda a prazo de mercadorias em 15/01/20x1

Conta-corrente bancária 200

Mercadorias

1.800

Venda a prazo de mercadorias em 18/01/20x1

Mercadorias

Veículo

Receita na venda de mercadorias

Clientes a receber 10.000

CRÉDITO

1.800

Conta-corrente bancária 10.000

Mercadorias

DÉBITO

500

Conta-corrente bancária

500

Pagamento de salários em 28/01/20x1 5.000

Empréstimo a pagar

Despesa de aluguel 5.000

Obtenção de empréstimo bancário em 15/01/20x1

Conta-corrente bancária

450 450

Pagamento de aluguel em 29/01/20x1

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02/03/2018 17:16:08


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Contabilidade Introdutória em IFRS e CPC  

Esta obra foi concebida numa metodologia que contempla exposição teórica, exemplos práticos, casos programados para estudo e suas respectiva...

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Esta obra foi concebida numa metodologia que contempla exposição teórica, exemplos práticos, casos programados para estudo e suas respectiva...

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