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CLÓVIS LUÍS PADOVEZE

MANUAL DE

EDIÇÃO

CONTABILIDADE BAS ICA

CONTABILIDAD� INTRODUTÓRIA E INTERMEDIARIA

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Sumário Prefácio à Décima Edição, xxi Prefácio à Nona Edição, xxiii Prefácio à Oitava Edição, xxv Parte I – Conceitos Básicos, Estrutura e Metodologia Operacional, 1 1

Patrimônio, 3 1.1 Objetivo e definição da Contabilidade, 3 1.2 Patrimônio, 3 1.2.1 Controle, 4 Direitos e obrigações, 4 1.2.2 1.2.3 Definição de patrimônio, 5 1.3 Patrimônio Líquido, 5 1.3.1 Conceito de tamanho de riqueza, 6 1.4 Equação de equilíbrio patrimonial, 7 1.5 Ativo e passivo, 7 1.6 Balanço Patrimonial, 7 1.7 Formação de um patrimônio empresarial, 8 1.7.1 Capital social e Patrimônio Líquido, 8 1.7.2 Composição básica do Patrimônio Líquido, 9 1.7.3 Regras de contabilização, 9 1.7.4 Regime de competência versus regime de caixa, 10 1.8 Origens e aplicações de recursos, 10 1.8.1 Conceito, 10 1.8.2 Exemplo introdutório, 11 1.9 Apêndice 1 – Situações patrimoniais, 12

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1.10

Apêndice 2 – A Contabilidade como ciência, 15 1.10.1 Breve história da Contabilidade, 15 1.10.2 A Contabilidade como ciência, 16 1.10.3 Escolas do pensamento contábil, 17 1.11 Apêndice 3 – Campo de atuação do profissional contábil, 18 Questões e exercícios, 20 2

Controle Contábil do Patrimônio, 23 Objetivos da empresa, 23 2.1 2.1.1 Atos e fatos administrativos ou contábeis, 23 2.1.2 Forma de controle, 24 2.1.3 Fatos permutativos e fatos modificativos, 29 2.1.4 Quantificação dos ganhos ou perdas, 30 2.1.5 Demonstração dos ganhos ou perdas (resultados), 31 2.2 Débito e crédito, 36 2.2.1 Equação de trabalho, 36 2.2.2 Saldo devedor e saldo credor, 37 2.2.3 Resumo por áreas contábeis, 37 2.2.4 Exemplo, 38 Questões e exercícios, 42

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O Estudo das Contas, 47 3.1 Definição, 47 3.2 Saldos e movimentos, 49 3.3 Plano de Contas, 49 3.4 Funções e condições para formação de um Plano de Contas, 49 Funções, 49 3.4.1 3.4.2 Usuário da informação contábil, 50 3.4.3 Condições para a elaboração de um Plano de Contas, 50 3.4.4 Abordagem gerencial × abordagem legal, 51 Graduação do plano codificado e obtenção dos saldos, 51 3.5 3.5.1 Plano de Contas em graus – Exemplo parcial, 52 3.5.2 Contas sintéticas e analíticas – obtenção dos saldos, 52 3.5.3 Finalidade do Plano de Contas em graus, 53 Estrutura de relacionamentos, 53 3.5.4 3.6 Classificação de contas pelo sistema patrimonial, 56 3.6.1 Contas patrimoniais, 56 Contas de resultado, 56 3.6.2 3.6.3 Exclusividade das contas para os relatórios, 57 3.6.4 Centros de custos e de receitas, 57 3.7 Os grandes agrupamentos de contas dos relatórios contábeis básicos, 59 3.7.1 Os grandes agrupamentos de contas do Balanço Patrimonial, 61 3.7.1.1 Leis nos 11.638/07 e 11.941/09 e as práticas internacionais de Contabilidade (IFRS), 61

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Sumário 

3.7.1.2

3.7.2

3.7.3

3.7.4

3.7.5 3.7.6

ix

Apresentação do Balanço Patrimonial conforme as Leis nos 11.638/07 e 11.941/09, 62 Critérios fundamentais e comentários gerais, 64 3.7.2.1 Conceitos de Circulante e Não Circulante, 64 3.7.2.2 Ordem decrescente de grau de liquidez (ou realização), 65 3.7.2.3 Conceito de Ativo Não Circulante, 65 3.7.2.4 Patrimônio Líquido negativo, 66 Critérios de avaliação dos ativos, 66 3.7.3.1 Aplicações financeiras, 66 3.7.3.2 Estoques, 67 3.7.3.3 Valores a receber, 68 3.7.3.4 Despesas do Exercício Seguinte, 68 3.7.3.5 Ativo Não Circulante, 68 3.7.3.6 Ações de empresas controladas e investimentos relevantes, 69 3.7.3.7 Imobilizado, 69 3.7.3.8 Intangível, 69 Critérios de avaliação de passivos, 69 3.7.4.1 Financiamentos e empréstimos, 69 3.7.4.2 Provisão do Imposto de Renda e outros tributos a recolher, 70 3.7.4.3 Obrigações com cláusula de variação monetária, 70 3.7.4.4 Patrimônio Líquido, 70 Os grandes agrupamentos de contas da demonstração do resultado, 70 Critérios fundamentais e comentários gerais, 71 3.7.6.1 Receita Operacional Bruta, 71 3.7.6.2 Impostos Incidentes Sobre Vendas, 72 3.7.6.3 Receita Operacional Líquida, 72 3.7.6.4 Custo das Vendas, 72 3.7.6.5 Custo das Mercadorias Vendidas, 72 3.7.6.6 Custo dos Produtos Vendidos, 73 3.7.6.7 Custo dos Serviços Vendidos, 73 3.7.6.8 Despesas Operacionais, 73 3.7.6.9 Departamentalização, 74 3.7.6.10 Outras Receitas Operacionais, 74 3.7.6.11 Outras Despesas Operacionais, 74 3.7.6.12 Equivalência Patrimonial, 75 3.7.6.13 Resultados Não Operacionais, Outras Receitas e Outras Despesas, 75 3.7.6.14 Provisão para Participação dos Administradores, 75 3.7.6.15 Provisão para Participação dos Empregados, 75 3.7.6.16 Resultado Líquido das Operações Descontinuadas, 76

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3.8 Apêndice 1 – Exemplo de Plano de Contas – Empresa comercial, 76 3.9 Apêndice 2 – Exemplo de plano de centros de custos, 83 Questões e exercícios, 86 4

A Técnica Contábil e os Relatórios Básicos, 89 4.1 Conceito e objetivo, 89 4.2 Divisão da Contabilidade, 89 4.3 Escrituração – Métodos e sistemas, 90 Sistemas contábeis, 91 4.3.1 4.3.2 Métodos, 91 4.4 Método das Partidas Dobradas, 91 4.5 Introdução ao lançamento, 92 4.5.1 Elementos intrínsecos de um lançamento, 92 4.5.2 Base legal para o lançamento, 93 4.5.3 Conteúdo do lançamento, 93 4.6 Livros contábeis, 93 4.6.1 Livro Diário, 94 4.6.2 Livro Razão, 94 4.6.3 Modelos de livros contábeis, 95 4.6.4 Lançamentos no livro Diário, 95 4.6.5 Lançamentos no livro Razão, 97 4.6.6 Conta T (tê) – Razão simplificado, 100 4.7 Balancete de verificação, 103 4.8 Encerramento das contas de resultado, 105 4.8.1 A conta de Lucros e Perdas, 105 4.8.2 A conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados, 105 4.8.3 Esquema do processo de encerramento, 106 4.8.4 Exemplo de contabilização, 107 4.8.5 Metodologia alternativa de encerramento das contas de resultado, 109 4.8.6 Resultado de períodos mensais, 109 4.9 Relatórios básicos, 109 4.9.1 Balanço Patrimonial, 110 4.9.2 Demonstração de Resultados, 111 4.9.3 Demais demonstrações contábeis, 111 Questões e exercícios, 112

5

Princípios de Contabilidade, 119 5.1 Postulados, 120 5.1.1 Entidade, 120 5.1.2 Continuidade, 120 5.2 Princípios, 121 5.2.1 Denominador Comum Monetário, 121 5.2.2 Competência de Exercícios, 121

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Sumário 

5.2.2.1 5.2.2.2

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Conceito de exercício contábil, 122 Extensão do conceito de exercício – Regime de competência mensal, 122 5.2.2.3 Regime de competência e controle de contas a receber e a pagar, 123 5.2.3 Realização da Receita, 123 5.2.4 Confronto das Despesas com as Receitas, 124 Custo como Base de Valor, 124 5.2.5 5.2.5.1 Exemplo: Mercadorias em Estoque, 124 5.2.5.2 Custo de aquisição, 125 5.2.5.3 Exceções ao princípio do Custo como Base de Valor, 125 5.2.6 Essência sobre a Forma, 125 5.3 Convenções, 126 5.3.1 Objetividade, 126 5.3.2 Conservadorismo, 126 5.3.3 Materialidade, 126 5.3.4 Consistência ou Uniformidade, 126 5.3.5 Comentários, 127 5.3.6 Evidenciação, 127 5.4 Redução ao valor recuperável de ativos (impairment) e valor justo (fair value), 127 5.4.1 Impairment – Redução ao valor recuperável de ativos, 128 5.4.2 Fair Value – Valor Justo – e Impairment, 128 5.4.3 Valor justo – outras aplicações, 129 5.4.4 Valor justo e reavaliação, 129 5.5 CPC – Entidade responsável pela emissão de pronunciamentos contábeis, 130 5.6 Apêndice 1 – Resolução CFC no 750/93, atualizada pela Resolução CFC no 1.282/10, 131 5.7 Apêndice 2 – CPC 00 – Pronunciamento Conceitual Básico (R1) Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, 135 5.7.1 Introdução, 135 5.7.2 Alcance, 135 5.7.3 Características qualitativas da informação contábil-financeira útil, 136 5.7.4 Elementos das Demonstrações Contábeis: conceitos e definições, 136 5.7.5 Reconhecimento dos elementos nas demonstrações contábeis, 136 5.7.6 Mensuração dos elementos das demonstrações contábeis, 137 Questões e exercícios, 137

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Parte II – Estudo Específico de Grupos e Contas do Balanço Patrimonial, 143 6

Ativo e Passivo Circulante, 145 6.1 Ativos circulantes principais, 146 Passivos circulantes principais, 146 6.2 6.3 Capital circulante líquido, 147 6.4 Aspectos práticos de escrituração dos principais itens circulantes, 147 6.4.1 Compra e venda a prazo de bens e serviços, 147 6.4.1.1 Nomenclatura: duplicatas × contas (a receber/a pagar), 148 6.4.1.2 Exemplos e contabilização, 149 6.4.2 Despesas de salários e encargos sociais, 150 6.4.2.1 Quadro demonstrativo salários × encargos, 151 6.4.2.2 Competência mensal e provisão de despesas, 152 6.4.2.3 Exemplos e contabilização, 153 6.4.2.4 INSS calculado sobre a receita bruta, 155 6.4.3 Recebimentos e pagamentos de duplicatas com descontos ou juros adicionais, 156 6.4.3.1 Exemplos e contabilização, 157 6.4.4 Tributos sobre compra e venda de mercadorias – Tributação não cumulativa ou recuperável, 158 6.4.4.1 Tributação cumulativa ou não recuperável, 159 6.4.4.2 Tributação não cumulativa ou recuperável, 159 6.4.4.3 Características básicas, alíquotas e recolhimento, 161 6.4.4.4 Nota fiscal, 162 6.4.4.5 Apuração e contabilização – Situação de não cumulatividade, 162 6.4.4.6 Lançamento dos tributos sobre vendas – Fórmula fiscal e societária, 167 Tributos sobre compra e venda de mercadorias – Situação de 6.4.5 cumulatividade, 168 6.4.5.1 Contabilização, 170 6.4.6 Tributos sobre vendas – Empresas enquadradas no Simples, 171 6.4.6.1 Exemplo e contabilização, 174 6.4.7 Operações financeiras com duplicatas, 174 6.4.7.1 Documentação e controle, 175 6.4.7.2 Cobrança simples, 176 6.4.7.3 Desconto, 176 6.4.7.4 Cobrança vinculada ou caucionada, 179 6.4.8 Imposto de Renda a recuperar, 181 6.4.8.1 Exemplo e contabilização, 181 6.4.9 Juros e variações monetárias de financiamentos e aplicações financeiras, 183 6.4.9.1 Juros, 183 6.4.9.2 Variação monetária, 184 6.4.9.3 Tipos de ativos/passivos financeiros, 185

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Sumário 

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6.4.9.4 Lançamentos, dados e cálculos, 185 6.4.9.5 Juros compostos, 189 6.4.10 Adiantamentos de clientes e a fornecedores, 189 6.4.10.1 Adiantamentos recebidos de clientes, 189 6.4.10.2 Adiantamentos pagos a fornecedores, 189 6.4.10.3 Exemplos e contabilização, 190 6.4.11 ICMS nas despesas de energia elétrica e serviços de telecomunicações, 191 6.4.11.1 Exemplo e contabilização, 191 6.4.12 Impostos não recuperáveis – Importações de bens e serviços, 193 6.4.12.1 Exemplo e contabilização, 195 6.4.13 Tributos retidos em prestação de serviços de pessoas jurídicas, 196 6.4.13.1 Exemplo e contabilização: empresa tomadora do serviço, 197 6.4.13.2 Exemplo e contabilização: empresa prestadora do serviço, 198 6.4.14 Ajuste a valor presente dos créditos e obrigações prefixados, 200 6.4.14.1 Exemplo e contabilização – venda de mercadoria a prazo, 201 6.4.15 Introdução à substituição tributária, 202 6.4.16 Tributos sobre receitas financeiras, 206 6.4.16.1 Exemplo e contabilização, 206 6.4.17 Taxa efetiva de juros e IOF como despesa de juros, 207 6.4.17.1 Exemplo e contabilização, 207 Questões e exercícios, 210 7

Custo das Mercadorias Vendidas e Critérios de Valorização de Estoques, 227 7.1 Introdução, 227 7.2 Custo da mercadoria vendida como despesa, 227 7.3 Fórmula prática para apuração do CMV, 229 7.4 O porquê da utilização da fórmula, 230 7.4.1 Controle de estoques: quantitativo e de valor, 230 7.4.2 Sistema de inventário permanente, 230 7.4.3 Sistema de inventário periódico, 230 7.4.4 Utilização da fórmula, 231 7.5 A dúvida: mercadorias estocadas com mais de um custo, 231 7.6 Critérios de valorização de inventários, 233 7.6.1 PEPS – Primeiro a entrar, primeiro a sair, 233 UEPS – Último a entrar, primeiro a sair, 234 7.6.2 7.6.3 Preço Médio Ponderado, 235 7.6.4 Diferenças e evidências entre os três critérios, 237 7.6.5 Vantagens e desvantagens, 237 7.6.6 Resumo e importância dos critérios de valorização de inventários, 237 7.6.7 Consideração fiscal, 239

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7.7 Devoluções de mercadoria, 240 7.8 Preço de reposição e ajuste ao valor de mercado, 243 7.9 Apêndice: Introdução à Contabilização do Custo Industrial, 243 Questões e exercícios, 249 8

Despesas do Exercício Seguinte, 257 8.1 Momentos de ocorrência da despesa e sua contabilização, 257 8.2 Principais despesas antecipadas, 258 8.2.1 Seguros, 258 8.2.1.1 Contabilização, 259 8.2.2 Juros, 259 8.2.2.1 Contabilização, 260 8.2.3 Outras despesas e sua relevância, 261 Questões e exercícios, 261

9

Realizável a Longo Prazo, 263 9.1 Depósitos judiciais, 263 9.1.1 Exemplos e contabilização, 264 Instrumentos financeiros avaliados a valor justo, 265 9.2 Exemplo e contabilização, 266 9.2.1 9.3 IR e CSLL diferidos e outros valores, 267 Questões e exercícios, 267

10 Investimentos, 269 10.1 Empresa controlada, 269 10.2 Empresa coligada, 270 10.2.1 Exemplos e contabilização, 270 10.3 Equivalência patrimonial e influência significativa, 271 10.3.1 Contabilização, 272 10.4 Valor justo da investida, ágio ou deságio na aquisição de investimentos, 272 10.4.1 Mais ou menos-valia na aquisição de investimentos em coligadas e controladas: a posição fiscal, 274 10.4.2 Contabilização da aquisição de investimentos em coligadas e controladas, 276 10.4.3 Método de equivalência patrimonial na mensuração após o reconhecimento inicial, 279 10.4.4 Incorporação de coligada ou controlada e aspectos tributários, 280 10.5 Dividendos e lucro recebidos de investimentos avaliados pelo Método da Equivalência Patrimonial, 281 10.5.1 Exemplo e contabilização, 281 10.6 Propriedades para investimento, 282 Questões e exercícios, 283 11 Imobilizado, 285 11.1 Direitos intangíveis, 285 11.2 Bens e direitos imobilizados, 286

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Sumário 

11.3

Critério geral de avaliação, 287 11.3.1 Créditos de ICMS, PIS e Cofins, 287 11.3.2 Exemplo de contabilização, 288 11.4 Definição de imobilizar, 289 11.5 Imobilização de leasing financeiro, 289 Questões e exercícios, 290 12 Depreciação e Exaustão, 293 12.1 Conceitos de depreciação, 293 12.1.1 Contábil, 293 12.1.2 Financeiro, 293 12.1.3 Custos, 294 12.1.4 Conceitos × prazos de depreciação, 295 12.1.5 Depreciação como fundo, 295 12.2 Depreciação como despesa, 296 12.3 Conceito de vida útil do bem e revisão anual da vida útil, 296 12.4 Critérios de cálculos, 297 12.5 Valor residual, 297 12.6 Valor depreciável, 298 12.7 Informações necessárias para os procedimentos de depreciação e amortização, 299 12.8 Taxas de depreciação e método de cálculo, 299 12.8.1 Método de cálculo, 299 12.8.2 Exemplo de cálculo de taxa de depreciação, 300 12.8.3 Taxa de depreciação × taxas contábeis de depreciação, 300 12.9 Valor líquido contábil, 301 12.10 Exemplo e contabilização, 302 12.10.1 Método teórico, 302 12.10.2 Método prático, 302 12.10.3 Contabilização completa, 303 12.10.4 Apresentação no Balanço, 304 12.10.5 Cálculo da depreciação com valor residual, 305 12.11 Venda e baixa de bens do imobilizado, 306 12.11.1 Resultados na alienação de imobilizado, 306 12.11.2 Exemplo e contabilização, 306 12.12 Exaustão, 307 12.12.1 Exemplo de contabilização, 307 Questões e exercícios, 309 13 Intangível, 313 13.1 Definição, 313 13.2 Ativo Intangível e Ativo Diferido, 314 13.3 Identificação e controle de um intangível, 314 13.4 Reconhecimento e mensuração, 314 13.4.1 Benefícios econômicos de um intangível, 315

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13.4.2 Mensuração inicial, 315 13.4.3 Vida útil do ativo intangível, 315 13.4.4 Mensuração após o reconhecimento, 316 13.4.5 Baixa e alienação, 316 13.5 Tipos de ativos intangíveis, 316 13.5.1 Gastos com pesquisa e desenvolvimento, 317 13.6 Goodwill não adquirido, 318 13.7 Exemplo e contabilização, 318 13.7.1 Apresentação no Balanço Patrimonial, 319 Questões e exercícios, 320 14 Passivo Não Circulante, 323 14.1 Conceito e principais elementos, 323 14.1.1 Empréstimos e financiamentos, 324 14.1.2 Debêntures, 324 14.1.2.1 Encargos financeiros, 324 14.1.2.2 Exemplo e contabilização, 325 14.1.3 Contratos de arrendamento mercantil (leasing), 326 14.1.3.1 Taxa de juros efetiva, 328 14.1.3.2 Exemplo e contabilização – arrendamento financeiro, 329 14.1.4 Imposto de Renda diferido, 332 14.1.5 IR e CSLL sobre reserva de reavaliação, 332 Questões e exercícios, 332 15 Receitas e Despesas Diferidas, 335 15.1 Definição legal e conceito geral, 335 15.1.1 Diferença: receita diferida e adiantamentos de clientes, 335 15.1.2 Exemplo e contabilização, 336 15.2 Utilização fiscal específica – imobiliárias, 337 15.2.1 Exemplo de contabilização fiscal auxiliar, 337 15.2.2 Contabilização societária, 340 Questões e exercícios, 340 16 Patrimônio Líquido, 341 16.1 Conceito e principais elementos, 341 16.1.1 Capital Social, 341 16.1.2 Lucros ou prejuízos acumulados, 341 16.1.3 Reservas, 342 16.1.4 Ações em tesouraria, 342 16.2 Destinação de resultados, juros sobre o patrimônio líquido e Imposto de Renda na fonte, 342 16.2.1 Distribuição de lucros, 342 16.2.2 Juros sobre o Capital Próprio, 343 16.2.3 IR na fonte sobre distribuição de juros sobre o capital próprio, 344 16.2.4 Exemplo e contabilização, 344 Questões e exercícios, 345

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Sumário 

17 Reservas, 347 17.1 Conceito, 347 17.2 Classificação das reservas, 348 17.3 Reservas de capital, 348 17.3.1 Ágio na integralização de capital, 348 17.3.1.1 Contabilização, 348 17.3.2 Correção monetária do capital, 349 17.3.2.1 Contabilização, 349 17.3.3 Doações governamentais para investimentos: reserva de incentivos fiscais, 349 17.4 Reservas de reavaliação e ajustes ao custo atribuído (ICPC 10), 350 17.4.1 Contabilização da reserva de reavaliação, 351 17.4.2 Realização da reserva de reavaliação, 352 17.4.2.1 Exemplo de contabilização, 352 17.4.3 Extinção do conceito de reavaliação, 354 17.4.4 Ajustes de avaliação patrimonial, 354 17.4.4.1 Exemplo e contabilização: instrumentos financeiros destinados à venda, 355 17.4.5 Ajuste ao custo atribuído (deemed cost) – ICPC 10, 356 17.5 Reservas de lucros, 357 17.5.1 Reservas compulsórias, 357 17.5.1.1 Reserva Legal, 357 17.5.2 Reservas livres, 358 17.5.3 Exemplo: reserva legal e reservas livres, 358 17.5.3.1 Contabilização, 358 17.6 Utilização e limite das reservas para as S.A., 359 17.6.1 Reservas de capital, 359 17.6.2 Reservas de reavaliação, 359 17.6.3 Reservas de lucros, 359 Questões e exercícios, 360 18 Provisões, 363 18.1 Definição, 363 18.2 Provisão para devedores duvidosos, 363 18.2.1 Determinação do valor da provisão – aspecto fiscal, 364 18.2.2 Determinação do valor da provisão – a posição contábil, 365 18.2.3 Contabilização teórica, 365 18.2.4 Contabilização real e aferição da provisão, 366 18.3 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social, 367 18.3.1 Provisão para Imposto de Renda, 367 18.3.2 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), 367 18.3.3 Contabilização e aferição das provisões, 368 18.3.4 Imposto de Renda e Contribuição Social negativos sobre prejuízo, 369

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18.3.4.1 Exemplo e contabilização, 369 IR e CSLL sobre lucro presumido, 370 18.3.5.1 Exemplo e contabilização, 371 18.3.6 IR/CSLL sobre diferenças temporárias: IR diferido, 373 18.3.6.1 Exemplo e contabilização, 373 18.3.6.2 Contabilização alternativa: IR Corrente e IR Diferido, 376 18.4 Outras provisões, 376 18.4.1 Provisão para constituição de passivos, 376 18.4.2 Provisões retificadoras de ativos circulantes e não circulantes, 377 18.4.2.1 Exemplo e contabilização, 377 18.4.3 Provisões para perdas com estoques, 378 18.4.4 Provisão para gastos com garantia de produtos, 378 18.4.5 Redução ao valor recuperável de ativos (impairment), 378 18.4.5.1 Exemplo de cálculo de valor em uso, 379 18.4.5.2 Utilização do valor de mercado × valor em uso, 382 18.4.5.3 Exemplo e contabilização, 383 Questões e exercícios, 384 18.3.5

Parte III – Demonstrações Financeiras, 389 19 Demonstrações Contábeis Básicas, 391 19.1 Balanço patrimonial inicial, 392 19.2 Eventos econômicos de um exercício contábil, 392 19.3 Lançamentos em contas T, 394 19.4 Balanços patrimoniais comparativos, 398 19.5 Demonstração do resultado do exercício, 399 Questões e exercícios, 400 20 Demonstrações Contábeis Complementares, 403 20.1 Demonstrações financeiras obrigatórias, 405 20.1.1 Resultados abrangentes, 405 20.1.2 Adoção dos CPCs e CPC para PMEs – Pequenas e Médias Empresas, 406 20.1.3 Diferenças básicas para adoção do CPC PME versus Full CPC, 407 20.2 Demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados, 408 20.2.1 Inexistência de lucros acumulados para companhias abertas, 409 20.2.2 Exemplo, 409 20.3 Demonstração das mutações do patrimônio líquido, 410 20.3.1 Exemplo, 410 20.3.2 Análises, 410 20.4 Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC), 411 20.4.1 Objetivos da DFC, 411 20.4.2 Definição de caixa e de movimentações de caixa, 412 20.4.3 Método direto – Exemplo, 412 20.4.4 Fórmulas para obter a movimentação do método direto, 414

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Sumário 

20.4.5

xix

Método indireto, 416 20.4.5.1 Lucro que vira caixa, 417 20.4.5.2 Dados de caráter econômico a serem eliminados, 417 20.4.6 Exemplo numérico – método indireto, 418 20.4.7 Fórmulas para obter a movimentação do método indireto, 419 20.4.8 Análises: método direto × método indireto, 420 20.5 Demonstração do Valor Adicionado (DVA), 421 20.5.1 Conceito geral, 422 20.5.2 Exemplo, 422 20.6 Notas explicativas, 424 20.7 Demonstração dos resultados abrangentes, 425 20.8 Relatório da administração, 426 20.9 Resultado das operações descontinuadas, 426 20.9.1 Exemplo numérico, 427 20.10 Ajustes de exercícios anteriores, 430 20.10.1 Exemplo numérico, 431 Questões e exercícios, 434

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Patrimônio 

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1.2.3 Definição de patrimônio Podemos agora definir patrimônio como o conjunto de bens, direitos e obrigações de uma entidade. Os bens e direitos, por serem desejáveis, são considerados elementos patrimoniais positivos; as obrigações, por serem de caráter restritivo, serão consideradas elementos patrimoniais negativos.

1.3 Patrimônio Líquido Numa etapa seguinte, resolveu-se atribuir sinais aritméticos aos itens patrimoniais. Aos itens positivos o sinal (+) e aos itens negativos o sinal (–). Com isso, foi possível criar uma equação de igualdade, ao mesmo tempo em que se criou um quarto elemento contábil, obtido por diferença, que é o Patrimônio Líquido. Define-se Patrimônio Líquido como a resultante aritmética do somatório dos bens e direitos (elementos patrimoniais positivos) diminuída do somatório das obrigações (elementos patrimoniais negativos). Patrimônio Líquido significa a sobra, o resíduo, em valor, dos elementos patrimoniais. Daí seus diversos nomes, como Sobra Patrimonial, Patrimônio Residual, Riqueza Líquida, Capital Próprio, Sobra Efetiva, Riqueza Efetiva etc. Com a criação da figura do Patrimônio Líquido, ao lado da colocação dos sinais aritméticos nos elementos patrimoniais, pudemos criar a seguinte equação, que é chamada de equação fundamental da Contabilidade. PL = B + D – O Patrimônio Líquido = Bens + Direitos – Obrigações Tudo na Contabilidade gira em torno dessa equação, que deu origem ao moderno conceito de Contabilidade e das partidas dobradas, que veremos logo a seguir. Assim, podemos completar o nosso exemplo, calculando o valor do Patrimônio Líquido daquela pessoa: PL = B + D – O PL = $ 150.000 + 50.000 + 2.000 – 148.000 PL = $ 54.000 Isso significa que, apesar de essa pessoa ter uma casa que vale $ 150.000 e outros valores, o fato de ter uma dívida de $ 148.000 faz reduzir sua riqueza efetiva, seu patrimônio, para o líquido de $ 54.000. Em outras palavras, se essa pessoa, hoje, desejar transformar em dinheiro tudo o que ela tem, e pagar tudo

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Patrimônio 

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1.4 Equação de equilíbrio patrimonial Depois de encontrada a equação fundamental de Contabilidade (PL = B + D – O), houveram por bem transformá-la, colocando-se em cada lado da equação de igualdade os valores positivos, sem misturá-los com os valores negativos. Assim, passou-se o PL para o lado direito, montando o que foi denominado equação de equilíbrio patrimonial, ficando assim: B + D = O + PL Bens + Direitos = Obrigações + Patrimônio Líquido

1.5 Ativo e passivo O lado esquerdo da equação de equilíbrio denominamos ATIVO e o lado direito denominamos PASSIVO. Assim, o ativo compreende os elementos patrimoniais positivos, ou seja, os bens e direitos, e o PASSIVO compreende os elementos patrimoniais negativos (as obrigações) e também evidencia a riqueza efetiva, o PATRIMÔNIO LÍQUIDO. O exemplo inicial ficaria assim: Ativo

$

Passivo (1)

1 casa 1 carro Saldo bancário

150.000 50.000  2.000 

 SFH

Total ativo

202.000

Total passivo

Patrimônio Líquido

$ 148.000 54.000  202.000

(1) Atualmente   tem sido mais comum denominar este lado do Balanço Patrimonial de Passivo mais Patrimônio Líquido. A Lei nº 6.404/76, no artigo 178, § 2º, contudo, preserva a denominação única de Passivo para o conjunto formado pelas obrigações (passivo exigível) e o Patrimônio Líquido, conceito este que será utilizado em todo este livro.

É importante salientar a nomenclatura do Passivo. Alguns teóricos consideram passivo apenas o conjunto das obrigações. Outros evidenciam o Passivo incorporando o Patrimônio Líquido. A nomenclatura Passivo é realmente inquietante, já que engloba dois elementos de qualidade distinta e até antagônicos. Enquanto as obrigações são elementos redutores, o Patrimônio Líquido é a medição da própria riqueza da empresa, ou da pessoa física, ou seja, da entidade.

1.6 Balanço Patrimonial O conjunto do Ativo e Passivo denominamos BALANÇO PATRIMONIAL. O nome Balanço vem da ideia de equilíbrio entre Ativo e Passivo. Assim, o Ativo

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Uma série de atos praticados, mas que não afetem imediatamente o patrimônio, não serão considerados fatos. A visita do sócio ao gerente do banco, com o objetivo de manter um bom relacionamento, não afeta de imediato o patrimônio da empresa; portanto, não será considerada um Fato. Atualmente, a Teoria Contábil da Decisão trata as classes genéricas de fatos contábeis da mesma natureza sob o conceito de evento econômico. Denomina-se de transação a ocorrência de cada evento econômico.

2.1.2 Forma de controle Vimos no Capítulo 1 o conceito de controle da Contabilidade, que é transformar todos os elementos patrimoniais em reais, para dar uma medida única para o patrimônio. A forma de fazer esse controle, extinguindo o processo de contagem dos elementos patrimoniais e sua valorização, é registrar cada transação de todos os eventos econômicos. Em outras palavras, a Contabilidade instituiu, como método de controle patrimonial, o registro (a escrituração, o lançamento) de TODOS os fatos administrativos ou contábeis, ou seja, todas as ocorrências (transações) de todos os eventos econômicos. Como exemplo, faremos uma análise detalhada de uma sucessão de fatos e suas implicações no patrimônio e Patrimônio Líquido (PL), considerando o nascimento de uma empresa revendedora de veículos, fazendo um Balanço Patrimonial após cada fato. Aproveitando o exemplo anterior, vamos imaginar a constituição da empresa, com um capital inicial de $ 300, efetuada por três pessoas. Fato 1 – Entrada de capital inicial em dinheiro = $ 300 Momento (zero) Ativo

Fato 1

Passivo

Total

Ativo

Passivo

Caixa

300

Total

300

PL

300 300

Alterações: Caixa passou de 0 para $ 300 Patrimônio Líquido passou de 0 para $ 300

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denominados de RECEITAS. Os fatos modificativos que diminuem o Patrimônio Líquido chamamos de DESPESAS. Daí se conclui que as Despesas são fatos que provocam diminuição da riqueza da empresa, e as Receitas aumentam a riqueza da empresa. Em outras palavras, o Patrimônio Líquido é diminuído por despesas e aumentado por receitas, excluindo-se, é claro, do conceito de receita, os aumentos de capital que dão origem à empresa. No nosso exemplo são permutativos os fatos 3, 4, 5 e 10. São modificativos os fatos 1 e 2 (aumentos e entrada de capital) e 6, 7, 8 e 9.

2.1.4 Quantificação dos ganhos ou perdas Como vimos, a forma de controle adotada pela Contabilidade, que é a de registrar todo fato administrativo, além de propiciar a quantificação e valorização dos elementos patrimoniais de bens, direitos e obrigações, também evidencia no Patrimônio Líquido o crescimento ou decrescimento da riqueza efetiva da empresa (e, por conseguinte, dos sócios que a constituíram). Supondo que os dez fatos que analisamos detalhadamente consistam nas operações de um período de um mês, podemos, através dos valores iniciais e finais do Patrimônio Líquido, determinar o QUANTO a empresa ganhou ou perdeu nesse período. Se houve crescimento do Patrimônio Líquido, a empresa ganhou, porque teve mais receitas que despesas. Se houve queda do valor do Patrimônio Líquido, a empresa perdeu, pois aconteceu o inverso, mais despesas que receitas. Vamos partir do fato 2, já que os crescimentos de Patrimônio Líquido por aumento de capital não são considerados ganhos. Assim, para sabermos quanto ganhamos num período, nesse mês que tomamos, por exemplo, basta subtrairmos do Patrimônio Líquido Final o valor do Patrimônio Líquido Inicial. A diferença, se positiva, será lucro, se negativa, será prejuízo do período considerado. PL Final (do fato 10) PL Inicial (do fato 2) Diferença (lucro do período)

= $ 593 = $ 550 = $ 43

Assim, conseguimos outra informação, adicional ao Balanço Patrimonial, que é o quanto a empresa ganhou desde o início das suas operações até agora, ao final do mês. Convenhamos que é uma informação de vital importância, já que qualquer empresário quer saber quanto rendeu seu capital, para comparar o ganho de seu capital investido numa empresa com os ganhos de outros capitais, investidos em outras aplicações ou negócios.

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O Estudo das Contas 

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e) os títulos das contas utilizados devem refletir imediatamente os elementos patrimoniais que representam – devem ser claros e sucintos; f) deve ter flexibilidade (margem para ampliação) e operacionalidade.

3.4.4 Abordagem gerencial × abordagem legal Para que atenda às necessidades de todos os usuários da informação contábil, um Plano de Contas deve ser estruturado a partir das necessidades gerenciais. A sequência das necessidades a serem atendidas (nessa ordem exata) é a seguinte: 1. atender às necessidades do primeiro nível de decisão da entidade (proprietário, diretoria); 2. atender às necessidades do segundo nível de decisão da entidade (corpo gerencial); 3. atender às necessidades do terceiro nível de decisão da entidade (corpo de chefia, liderança ou supervisão); 4. atender às necessidades legais societárias e fiscais; 5. atender às necessidades operacionais do contador e do setor de Contabilidade. Isto é importante porque quem mais utiliza o sistema de informação contábil são os usuários internos, para suas necessidades gerenciais de tomada de decisão. Um plano de contas estruturado a partir das necessidades legais provavelmente não atenderá às necessidades gerenciais. Por outro lado, um plano de contas estruturado a partir das necessidades gerenciais seguramente irá atender a todas as necessidades legais e fiscais. Para executar essa tarefa, impõe-se ao profissional contábil o conhecimento completo da organização e dos negócios e atividades que ela desenvolve. Com isso, ele terá condições de estruturar um plano de contas que atenda a todas as necessidades de informações para a gestão da entidade.

3.5 Graduação do plano codificado e obtenção dos saldos A sequência de codificação de um plano de contas denominamos graduação do plano. Assim, a primeira codificação (números 1, 2, 3, 4) para o Ativo, Passivo, Despesas e Receitas, respectivamente, chamamos de Plano de Contas em Primeiro Grau. À medida que vamos detalhando o plano, denominamos Plano de

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classificação do evento econômico para o centro de custo do responsável pelo fato contábil. Praticamente todos os atuais sistemas de informações contábeis à disposição dos contadores já incorporam essa funcionalidade. O conceito de centros de custos é absolutamente indispensável para a abordagem gerencial de Contabilidade. Ele é a base do conceito de controladoria contábil e o fundamento para os seguintes subsistemas de informações contábeis: a) Contabilidade de Custos; b) Planejamento Orçamentário; c) Contabilidade por Unidades de Negócio. O conceito de centros de custos também é conhecido na Contabilidade de Custos como departamentalização. A estruturação dos centros de custos segue a mesma lógica da estruturação do Plano de Contas contábil, partindo do geral e particularizando os setores. Assim, a base para estruturar os centros de custos contábeis é o organograma da entidade. O fundamento para a criação de centros de custos é a existência de pessoas num setor, e que este setor seja separado dos demais setores. Assim, a tabela de centros de custos deve ser refletida inteiramente no sistema de folha de pagamento, já que sua base são as pessoas na organização. Deste modo, não se podem confundir centros de custos com contas contábeis (tipos de despesas ou receitas), bem como não se podem confundir centros de custos com locais físicos. Após estruturada a tabela ou plano de centros de custos, as informações contábeis são apresentadas num formato matricial, onde apresentam-se as contas contábeis nas linhas, e os valores contábeis distribuídos nos centros de custos nas colunas. Este conceito é apresentado na tabela a seguir, num exemplo bastante resumido onde escolhemos apenas duas contas de despesas e três centros de custos genéricos operacionais.

DESPESAS

CENTROS DE CUSTOS 11 – Administração 21 – Comercialização

31 – Operação

Total

Conta Contábil 321 – Pessoal 321. 01 Salários 321.02 Horas extras ...

2.000 300 ...

3.000 400 ...

2.500 500 ...

7.500 1.200 ...

Total

2.300

3.400

3.000

8.700

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O Estudo das Contas 

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No nosso exemplo anterior, as datas seriam essas:

Quando se levantam balanços em períodos menores que um ano (um exercício social), o conceito de curto e longo prazo permanece o mesmo. Consideram-se curto prazo os valores a receber, a realizar ou a pagar, com vencimento até 365 dias da data de cada balanço levantado. Por exemplo, num balanço apurado em 31-5-x6, todos os valores a receber e a pagar até 31-5-x7 serão considerados de curto prazo. Os valores a receber e a pagar com vencimento a partir de 1-6-x7 serão classificados como de longo prazo. 3.7.2.2 Ordem decrescente de grau de liquidez (ou realização) Os elementos do Ativo devem ser dispostos em ordem decrescente de grau de liquidez ou realização. Realização, neste caso, significa a transformação do Ativo em moeda corrente. Assim, os ativos que se transformam mais rapidamente em dinheiro devem ser apresentados em primeiro lugar. Isso quer dizer que os ativos que têm maior grau de liquidez devem ser apresentados primeiro. Essa é a razão por que as contas de Caixa e Bancos (as disponibilidades) aparecem em primeiro lugar dentro do Ativo Circulante, assim como o próprio Ativo Circulante é apresentado antes do Realizável a Longo Prazo. Assim, os ativos são apresentados na melhor ordem, obedecendo ao grau de liquidez. Logo a seguir às Disponibilidades vêm as Aplicações Financeiras de curtíssimo prazo (aplicações no mercado aberto). Depois os valores a receber e as demais Aplicações Financeiras, e assim sucessivamente. 3.7.2.3 Conceito de Ativo Não Circulante O Ativo Não Circulante engloba bens e direitos que têm natureza distinta. Enquanto os itens classificados no Realizável a Longo Prazo têm a característica

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A partir deste organograma, estrutura-se a tabela de centros de custos, podendo seguir a mesma lógica de codificação em graus, similar ao plano de contas contábeis, como no exemplo apresentado a seguir.

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Questões e exercícios 1. O Sistema Patrimonial de contas divide-as em quatro grandes agrupamentos: Contas Patrimoniais = Contas de Ativo e Passivo Contas de Resultado = Contas de Receitas e Despesas    As contas a seguir representam um patrimônio em detalhe. Coloque (A) se for conta de Ativo; (P) se for conta de Passivo; (D) se for conta de Despesa; e (R) se for conta de Receita. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13.

( ( ( ( ( ( ( ( ( ( ( ( (

) Caixa ) Empréstimos a pagar ) Bancos conta movimento ) Juros recebidos ) Juros pagos ) Fretes ) Salários a pagar ) Salários ) Clientes ) Móveis e utensílios ) Vendas ) Descontos obtidos ) Fornecedores

14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26.

( ( ( ( ( ( ( ( ( ( ( ( (

) Mercadorias em estoque ) Aluguéis pagos ) Encargos de INSS e FGTS ) Contas-correntes a pagar ) Aluguéis recebidos ) Capital social ) Comissões pagas ) Comissões recebidas ) INSS a pagar ) Viagens e refeições ) FGTS e PIS a pagar ) Energia elétrica ) Gastos com telefone

2. A administração de uma empresa pediu a seu contador que elaborasse um plano de contas CODIFICADO para apropriação das suas despesas. A empresa trabalha organizada em três grandes áreas: a) Comercial

b) Administrativa

c) Financeira

As principais despesas dessa empresa são as seguintes: Salários* Encargos Sociais* Gratificações a funcionários* Comissões a vendedores (empregados) Material de expediente Material de manutenção geral* Viagens e refeições* Propaganda e publicidade Fretes e carretos de vendas

Energia elétrica Água e esgoto Juros Despesas bancárias Honorários da diretoria administrativa Descontos concedidos Despesas legais e judiciais Comunicações Combustível com veículos*

___________________________________________ * Despesas existentes nas três áreas.

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A Técnica Contábil e os Relatórios Básicos  

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O sistema mais utilizado atualmente, seja em livros ou em tela, é colocar em colunas próprias os débitos e os créditos, facilitando o entendimento do Diário. Vamos transcrever os dez lançamentos em outro livro Diário, mais atualizado, imaginando que as datas são os números dos fatos e fazendo um histórico bastante resumido. DIÁRIO GERAL NÚMERO 1 Data 01 01 02 02 02 03 03 04 04 05 05 05 06 06 07 07 08 08 08 08 08 09 09 10 10

conta Caixa Capital Social Terrenos Prédios Capital Social Bancos Caixa Aplic. Financ. Bancos Mercadorias Bancos Fornecedores Desp. Cartório Caixa Aplic. Financ. Rec. Financ. Caixa Clientes Vendas Mercadorias Custo M. Vend. Comissões Caixa Fornecedores Caixa

Histórico Entrada de Capital Entrada de Capital Entrada de Capital Entrada de Capital Entrada de Capital Depósito Depósito bancário Aplic. financeira Aplic. financeira Compra mercadorias Pagto. mercadorias Compra mercadorias Pagto. despesas Pagto. desp. cartório Crédito receitas Crédito s/aplicação Venda a vista Venda a prazo Vendas mercadorias Bx. custo de venda Vr. custo de venda Pagto. despesas s/venda Pagto. desp. comissões Pagto. parte compra Pagto. fornecedores

Total

débito $  300 

crédito $  300 

50  200  250  280  280  225  225  320  20  300  13  13  4  4  77  77  154  100  100  2  2  60  60  1.708

1.708

4.6.5 Lançamentos no livro Razão O livro Razão, em que fazemos a classificação de cada partida dos lançamentos por conta, também tem diversas formas, cada entidade fazendo o modelo que mais se ajusta à sua realidade de controle patrimonial. A palavra livro hoje é mais

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6.4.5 Tributos sobre compra e venda de mercadorias – Situação de cumulatividade Esta condição de tributação depende do tamanho da empresa, tipo de operações, enquadramentos legais etc., assim como pode ser aplicado apenas um ou outro tributo, ou seja, determinada condição indica que para um tributo há a condição de não cumulatividade, mas para outros tributos a condição é de não cumulatividade. No caso do IPI, imposto específico para indústrias e para empresas importadoras, a não cumulatividade é naturalmente interrompida quando o produto chega ao comerciante. Este, como não é industrial, não tem IPI; portanto, não credita este imposto, pois não sofrerá o seu débito na venda. Desta maneira, o IPI faz parte do custo da mercadoria para o comerciante. Para a maior parte das empresas prestadoras de serviços, o ICMS dentro das mercadorias adquiridas também é custo, pois elas não têm tributação de ICMS nas suas vendas. Assim, para elas, tanto o IPI quanto o ICMS fazem parte do custo dos materiais consumidos. A situação de cumulatividade mais diferenciada é a do PIS e Cofins, porque, quando a empresa ou operação se enquadra nesta situação, a alíquota incidente sobre as receitas muda, reduzindo-se para 0,65% e 3,0% respectivamente. Como exemplo, considerando os dados das notas fiscais do tópico anterior, vamos supor que a empresa em questão seja uma prestadora de serviço, e que a compra de mercadorias será para consumo nas suas atividades para realizar os serviços. A receita será de serviços, tributada a 2%. Vejamos uma figuração da nota fiscal. Nota Fiscal Número xxxx Cliente/Endereço xxxx Descrição do serviço

Data xxxx Operação xxxx Alíquotas

Classificação do serviço

Quantidade

Valor unitário

Valor total

zz.zz.zz.zz zz.zz.zz.zz

100 50

20,00 60,00

2.000,00 3.000,00

0,00 0,00

5.000,00

0,00

Serviço 1 Serviço 2 Soma

ICMS

IPI

Total da Nota Fiscal Base de Cálculo do ICMS Base de Cálculo do ISS – 2%

Valor do IPI

5.000,00 5.000,00 100,00

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6.4.13 Tributos retidos em prestação de serviços de pessoas jurídicas Além da alta carga tributária, outro fator que encarece o custo das empresas (o chamado custo Brasil) é a enorme complexidade das regras tributárias. Em razão disso, as empresas têm que ter funcionários especializados em apuração, informação e recolhimento dos tributos, ou contratar empresas especializadas para tanto. Um dos exemplos disso é a obrigatoriedade de as empresas, que contratam pessoas físicas ou jurídicas fornecedoras de serviços, serem responsáveis pela retenção e recolhimento de diversos tributos, quando do recebimento dos serviços prestados a ela. Neste tópico trataremos apenas de retenções de tributos e contribuições de serviços prestados por pessoa jurídica. Basicamente são três possibilidades de retenção: (a) do INSS; (b) do ISS; e (c) do conjunto de PIS, Cofins, CSLL e IRPJ. Essas retenções e enquadramentos são tratados respectivamente pela Instrução Normativa nº 03 do INSS de 14-7-2005, da Lei Complementar nº 116, de 31-703, e da Lei nº 10.833, de 29-12-03. As retenções de PIS, Cofins, CSLL e IR não são aplicáveis a empresas do Simples. Os tributos retidos pela empresa tomadora do serviço (a empresa que recebe e paga pelo serviço) devem ser recolhidos para os agentes arrecadadores governamentais. A empresa fornecedora dos serviços (a empresa que fornece e recebe pelos serviços prestados) pode aproveitar os tributos retidos e compensar (descontar) do recolhimento dos mesmos tributos que ela gera como contribuinte ou como simples agente arrecadador (no caso do INSS retido dos funcionários). Faremos dois exemplos genéricos de contabilização: o primeiro elaborado a partir da perspectiva da empresa que está recebendo o serviço; o segundo a partir da perspectiva da empresa que está fornecendo o serviço. Em linhas gerais, as alíquotas são aplicadas sobre o valor total dos serviços, exceto no caso do INSS, onde, em determinadas atividades (construção civil, por exemplo) a legislação permite que a base de cálculo para aplicação da alíquota seja reduzida. As alíquotas são: a) INSS – 11% sobre o total da nota de serviço ou sobre base reduzida; b) ISS – de 2% a 5%, dependendo da alíquota vigente na cidade onde o serviço é prestado; c) PIS – 0,65%;* d) Cofins – 3,00%;* e) CSLL – 1,00%;* f) IR – 1,00% ou 1,5%, conforme o caso. * Esses tributos podem ser recolhidos em uma guia única pelo tomador de serviço.

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do Estoque Final, poderemos obter o valor do CMV das vendas de um período, com a seguinte fórmula:

CMV = EI + C – EF

7.4 O porquê da utilização da fórmula 7.4.1 Controle de estoques: quantitativo e de valor Basicamente, o controle de estoque é efetuado através de fichas (ou tela on -line), onde se anotam as quantidades compradas, vendidas e o saldo final, por item do estoque de mercadorias. Dentro da ficha de controle de estoques, elemento indispensável para um Sistema de Controle de Estoques, temos duas variáveis a controlar: a quantidade estocada e o preço do produto. O mais comum numa ficha de controle de estoque é o controle unicamente da quantidade, por ser mais fácil e de utilização imediata. Temos notado que não são todas as empresas que, além das quantidades, anotam os preços dos produtos estocados. A razão é muito simples: é muito fácil o controle quantitativo e muito difícil, e sobretudo operacionalmente trabalhoso, o controle dos preços das mercadorias em estoque.

7.4.2 Sistema de inventário permanente É denominado inventário permanente um sistema de controle de estoque que apura o saldo em valor das movimentações do item imediatamente após as suas transações. Isso significa que permanentemente temos o valor final dos itens em estoque na ficha de controle de estoques.

7.4.3 Sistema de inventário periódico O sistema de inventário periódico pressupõe que não é feita uma ficha de controle de estoque para registrar todas as transações no exato momento em que ocorrem, mas apenas se faz um levantamento físico das quantidades estocadas em determinados períodos de tempo. Assim, as quantidades e os valores exatos estocados só serão conhecidos após um levantamento e contagem física dos itens estocados.

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Realizável a Longo Prazo 

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9.3 IR e CSLL diferidos e outros valores Poderão existir outros valores que devam ser classificados como Realizável a Longo Prazo. Tudo depende da demora de sua realização, ou até da indefinição que prevalece sobre sua realização. A partir do ano base de 1998, a CVM autorizou as S.A. de capital aberto a contabilizarem o crédito do Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro, como um direito. Este procedimento foi estendido às demais empresas pelo CPC 32 – Tributos sobre o Lucro, incorporando também outras hipóteses de IR e CSLL diferidos. Esse direito nasce no momento em que a empresa tem prejuízo tributável num exercício, e este prejuízo enseja o aproveitamento nos exercícios fiscais subsequentes. Em outras palavras, quando a empresa dá prejuízo tributável, esse prejuízo gera um crédito de IR e CSLL, que poderá ser aproveitado de acordo com as regras fiscais. Para tal contabilização, é necessário que a empresa tenha condições de gerar lucros futuros. A contabilização do IR e CSLL diferidos no Realizável a Longo Prazo, e não no Ativo Circulante, centra-se em dois aspectos: a) as regras fiscais não permitem o aproveitamento integral dos prejuízos nos períodos subsequentes, permitindo apenas aproveitamento parcial; b) não há certeza de aproveitamento no próximo exercício, pois pode ser que a empresa apresente novo prejuízo, e assim, o prazo de realização, além de incerto, tende a ser de longo prazo. Além da contabilização do IR e CSLL sobre prejuízos fiscais, também serão contabilizados no realizável a longo prazo o IR e CSLL sobre diferenças temporárias dedutíveis, tais como provisões contabilizadas pelo regime de competência, mas não aceitas como dedutíveis para fins de tributação, até o seu pagamento. Retomaremos esse assunto, com os lançamentos, no Capítulo 18 – Provisões.

Questões e exercícios 1. Uma empresa fez uma venda para o mercado externo em 20-7-x2 de US$ 3.600, a receber em 48 parcelas, sem juros. A taxa do dólar de 20-7-x2 foi de $ 2,80 e a de 31-12-x2 estava em $ 3,00. Pede-se: a) fazer os lançamentos da exportação e da variação cambial até 31-12-x2; b) apurar o valor da conta a receber em 31-12-x2 a ser apresentada no Ativo Circulante e no Realizável a Longo Prazo; c) considerando que em 31-12-x3 o valor da taxa do dólar esteja em $ 3,50 e que todas as parcelas até esta data tenham sido pagas no vencimento,

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a) marcas, patentes, fundo de comércio adquirido; b) direitos de exploração de jazidas; c) goodwill adquirido. Quando a empresa adquire o direito de uso de determinada marca ou patente, ficando com a sua propriedade, este valor deverá ser ativado. Ocorre comumente que, em vez de adquirir, a empresa desenvolve internamente, efetuando para isso determinadas despesas. O somatório desses gastos deverá ser ativado, se a marca ou patente terminar por ter valor de mercado. O fundo de comércio adquirido sofrerá o processo de amortização pelo prazo contratual ou vida útil econômica estimada, dos dois o menor. Os direitos sobre exploração de recursos naturais, como as jazidas, se enquadram no mesmo aspecto do item anterior. No caso de despesas necessárias à prospecção e extração de recursos, tendo sido delimitado um número de anos para esgotamento dos recursos naturais, esses gastos deverão ser ativados separadamente e sofrerão o processo de exaustão. A Lei nº 11.941/09 alterou a Lei nº 11.638/07 e os intangíveis devem constar de um grupo próprio, não sendo classificados como imobilizados. Estudaremos este item com mais detalhes no Capítulo 13.

11.2 Bens e direitos imobilizados A visão mais comum de imobilizados volta-se realmente para os bens. São os itens mais comuns: a) b) c) d) e) f) g) h) i)

terrenos; edifícios; pátios e caminhos; instalações; máquinas; móveis e utensílios; veículos; obras em andamento; jazidas.

Devem ser incluídos como imobilizados os direitos que tenham por objeto bens corpóreos. São exemplos de direitos imobilizáveis: a) adiantamentos a fornecedores de bens imobilizados; b) o valor das parcelas pagas de consórcio de bens ativáveis; c) o valor das parcelas pagas de compra a prazo de imóveis.

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Depreciação e Exaustão 

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Resumindo, no enfoque custos, depreciação é a forma de transformar os valores dos imobilizados (gastos não consumidos imediatamente) em despesas (gastos consumidos imediatamente), à medida que os bens forem utilizados (consumidos).

12.1.4 Conceitos × prazos de depreciação Os prazos em que se devem depreciar os bens do imobilizado podem não ser os mesmos dentro dos três conceitos. Contabilmente, as taxas de depreciação devem ser determinadas em função da vida útil estimada dos bens imobilizados. Adicione-se também que determinados bens ou direitos imobilizados não são objeto de depreciação contábil. No aspecto financeiro, cada empresa tem entendimentos particulares de prazos de retorno de investimento. Provavelmente, ao considerar a depreciação dos imobilizados, a empresa não faça distinção entre bens e direitos sujeitos contabilmente/legalmente à depreciação ou não. Ela simplesmente quer reaver todos os investimentos do ativo permanente no número estipulado de anos que considera viável como retorno do investimento. No enfoque de custos pode ocorrer até um entendimento intermediário entre os outros dois conceitos. Na formação do preço de venda dos produtos, os elementos que contabilmente não sofrem depreciação também não são depreciados para efeitos de custo do produto. O prazo, porém, pode ser o utilizado no cálculo do retorno do investimento. Em princípio, os enfoques financeiro e de custo são bastante semelhantes.

12.1.5 Depreciação como fundo Tendo como base o postulado contábil da CONTINUIDADE (ver Capítulo 5), os bens imobilizados, com uma vida útil estimada e, por conseguinte, um fim estimado devem ser repostos para que a empresa não sofra solução de continuidade. Dentro desse aspecto, muitas pessoas entendem que os valores contabilizados a título de Depreciação não devem ser apresentados no Ativo, reduzindo o Imobilizado, mas no Passivo, como fundo de Depreciação, para evidenciar para a empresa quais os valores que estão sendo “consumidos’’ contabilmente e que devem ser repostos no futuro, para que a empresa se prepare financeiramente para novos gastos em reposição de equipamentos. Tal forma de contabilização não está sendo mais adotada no país, porém o conceito de Depreciação como Fundo é válido.

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13.2 Ativo Intangível e Ativo Diferido É importante ressaltar a diferença desses dois conceitos. Apesar de não ser mais previsto em nossas práticas contábeis, o conceito de ativo diferido é um conceito contábil válido e deve ser mantido dentro do arcabouço teórico da Contabilidade. O Ativo Diferido, pela Lei nº 6.404/76, compreendia as aplicações de recursos em despesas que contribuíam para a formação do resultado de mais de um exercício social. Basicamente, a característica do ativo diferido é o ativamento de uma despesa, postergando seu lançamento como despesa para exercícios futuros. É um processo de amortização de uma despesa em mais de um exercício contábil, de forma a distribuir ao longo de vários anos esse gasto, no pressuposto de que eles geraram parte das receitas futuras. Basicamente, um ativo diferido é uma despesa distribuída em vários anos futuros, mas não produz, por si só, um direito para a empresa, nem possibilita sua transferência de propriedade ou venda. Já o ativo intangível, mesmo formado por despesas internas da empresa, cria um direito que pode ser objeto de venda ou transferência. Portanto, tem valor econômico futuro, identicamente a um ativo circulante, um investimento ou imobilizado.

13.3 Identificação e controle de um intangível Um ativo intangível pode ser identificado quando: a) for separável, ou seja, puder ser separado dos gastos e demais ativos da empresa e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, independentemente da intenção de uso pela empresa; ou b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferíveis ou separáveis da empresa e de outros direitos e obrigações. A empresa controla um ativo intangível quando detém o poder de obter benefícios econômicos futuros gerados por este ativo, seja em termos contratuais ou legais, como patentes e licenciamentos protegidos por lei.

13.4 Reconhecimento e mensuração Um ativo intangível deve ser reconhecido apenas se:

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ano, no Exigível a Longo Prazo. A atualização monetária deste passivo deve ser contabilizada como despesa financeira.

14.1.1 Empréstimos e financiamentos Classificar-se-ão no Passivo Não Circulante todas as parcelas dos empréstimos e financiamentos que vencem mais de um ano antes da data do balanço, contraídos junto a instituições financeiras. Não faremos estudo específico neste tópico, pois tudo o que é necessário para a sua compreensão e lançamentos consta no Capítulo 6, subitem 6.4.9, em que estudamos os lançamentos principais e a atualização desse tipo de obrigação.

14.1.2 Debêntures Debêntures são empréstimos obtidos junto a pessoas físicas e jurídicas, que não instituições financeiras. Faz-se o lançamento das debêntures ao mercado por meio das Bolsas de Valores, estipulando-se as condições em que essas debêntures serão resgatadas no futuro. Apesar de serem feitos no mercado de ações, tais títulos não são tecnicamente ações, pois, enquanto debêntures, terão o tratamento idêntico ao de empréstimos. Qualquer pessoa física ou jurídica poderá aplicar na empresa, com rendimentos propostos no lançamento e ressarcimento quando do vencimento. Os dois tipos mais comuns de debêntures são: a) debêntures resgatáveis no vencimento; b) debêntures conversíveis em ações. As debêntures resgatáveis no vencimento serão tratadas exclusivamente como empréstimos. As debêntures com opção para conversão em ações dão ao emprestador a possibilidade de, no vencimento, optar ou não por transformar seu capital aplicado na empresa em ações da própria empresa, ou ser ressarcido com a quitação do empréstimo. É óbvio que a classificação no Passivo Não Circulante só será efetuada enquanto tais debêntures tenham vencimento que ultrapasse 365 dias da data do balanço. À medida que os vencimentos vão se aproximando, teremos de reclassificar as parcelas que passam a ser de curto prazo para o Passivo Circulante. 14.1.2.1 Encargos financeiros Os encargos financeiros são os mesmos dos Empréstimos/Financiamentos pós-fixados, ou seja, juros e variação monetária. Tais encargos serão tratados como Despesa Financeira.

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Reservas 

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(valor de mercado ou valor em uso) e promover os ajustes, para mais ou para menos, dos bens do Ativo Imobilizado existentes em 1º-1-10. Dessa maneira, o valor justo foi equiparado, para esse fim, a custo atribuído. A contrapartida desses ajustes deve ser feita em conta específica no Ativo Imobilizado, em contrapartida também a uma conta específica no grupo Ajustes de Avaliação Patrimonial, no Patrimônio Líquido. O tratamento a ser dado ao valor adicionado, ao Imobilizado e ao Patrimônio Líquido deve ser idêntico ao da reserva de reavaliação, ou seja: a) apurar o IR/CSLL sobre o valor adicionado ao imobilizado, contabilizando-o no Passivo Não Circulante; b) contabilizar o valor adicionado ao imobilizado, deduzido do IR/CSLL, na conta Ajustes de Avaliação Patrimonial; c) utilizar os mesmos procedimentos da realização da reserva de reavaliação, para os valores realizados do ajuste ao custo atribuído.

17.5 Reservas de lucros Reservas de lucros significam lucros não distribuídos. Após a apuração do lucro e sua destinação primária para dividendos, se for sociedade anônima, ou retirada de lucros, se for limitada, o restante dos lucros pode ou não ser distribuído. Se a diretoria ou assembleia de acionistas decidirem pela manutenção de tais lucros na empresa, deverão ser constituídas reservas de lucros.

17.5.1 Reservas compulsórias Por força de lei, alguns valores necessariamente não devem ser distribuídos. São as reservas compulsórias. Como exemplo podemos dar a Reserva Legal (5% do Lucro Líquido após o Imposto de Renda) e as Reservas de Reavaliação e de Ajustes ao Valor Patrimonial, inclusive do Custo Atribuído, ainda não realizadas. 17.5.1.1 Reserva Legal A justificativa para a compulsoriedade da Reserva Legal baseia-se no entendimento de que é necessário um mínimo de retenção de lucros na empresa, para que a mesma não sofra descapitalização e, consequentemente, tenha condições de manter seu poder competitivo e a sua continuidade no mercado. Sabemos que, no Brasil, tendo-se em vista o ambiente inflacionário, 5% dos lucros são insuficientes para a empresa manter o seu capital de giro atualizado; ainda assim é

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19.1 Balanço patrimonial inicial BALANÇO PATRIMONIAL EM 31-12-X0 ATIVO CIRCULANTE Caixa e bancos Aplicações financeiras Clientes (–) Provisão para devedores duvidosos Estoques de mercadorias Despesas do exercício seguinte – seguros Soma NÃO CIRCULANTE Realizável a longo prazo Depósitos judiciais Investimentos Ações de controlada Imobilizado Imóveis Equipamentos (–) Depreciação acumulada Intangível (–) Amortização acumulada Soma Total do Ativo

$ 210 1.500 4.350 (54) 3.470 14 9.490

120 2.160 2.000 5.500 (1.100) 550 (220) 9.010 18.500

$

PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores Salários a pagar Encargos sociais a pagar Tributos sobre mercadorias* Tributos sobre o lucro** Empréstimos Soma

2.470 450 620 400 340 2.100 6.380

Soma

3.800 3.800

NÃO CIRCULANTE Financiamentos PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital Social Reserva de capital Reservas de lucros Reserva legal Reservas para investimentos Lucros ou prejuízos acumulados Soma Total do Passivo

7.000 200 320 400 400 8.320 18.500

* IPI, ICMS, ISS, PIS e Cofins. ** IR e CSLL.

19.2 Eventos econômicos de um exercício contábil Dados, eventos econômicos do exercício contábil e cálculos – Exercício de X1 1. Receita bruta de vendas do ano a prazo Tributos sobre as vendas Receita líquida de vendas

$ 50.000 (12.000) 38.000

2. Recebimento das vendas 3. Compras de mercadorias a prazo com tributos para estoque Tributos sobre as compras Compras líquidas dos tributos

49.240 24.750 (5.445) 19.305

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34. Estoque final de mercadorias em 31-12-x1 Custo das mercadorias vendidas Estoque inicial (+) Compras líquidas dos tributos (–) Estoque final = Custo das mercadorias vendidas 35. 36. 37. 38.

3.860 3.470 19.305 (3.860) 18.915

IR e CSLL sobre o lucro antes do imposto de renda – 15% + 9% = 24% Transferência do Lucro Líquido após o IR/CSLL para Lucros Acumulados Reserva Legal de 5% sobre o lucro líquido após o imposto de renda Distribuição de 60% do lucro líquido em dinheiro em 31-12-x1

382 1.210 60 726

19.3 Lançamentos em contas T SI = Saldo Inicial Ativo

SI (2) (2)

(15)

Caixa e Bancos 210 49.240 24.540 (4) 120 (8) 35 (10) 2.400 (12) 40

Aplicações Financeiras SI 1.500 (5) 120 1.620 Provisão para Devedores Duvidosos 54 SI

7.800 (22)

(30)

1.000

(31)

1.500

7.197 1.020 6.230 340 1.260

(23) (24) (25) (26) (28)

726 (37)

33 (6) 87

SI (9)

322

Ações Controladas SI (11)

2.160

Despesas do Exercício Seguinte 14 90 14 (7) 90

SI (3)

SI

2.000 2.000

(2)

Estoques 3.470 19.305 3.860

18.915 (34)

Depósitos Judiciais SI 120 (9) 10 (10) 35 165

Imóveis

240 2.400

SI (1)

Clientes 4.350 50.000 49.240 5.110

Equipamentos SI

5.500

(12)

2.400 7.780

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120- (16)


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20.3 Demonstração das mutações do patrimônio líquido Essa demonstração se faz necessária tendo em vista que no Brasil diversas interferências legais e fiscais obrigam a Contabilidade a proceder a registros de transferências de valores do grupo de reservas, bem como para evidenciar outras movimentações específicas do capital social, como aumentos de capital, ágio na subscrição de capital e recompra de ações (ações em tesouraria). Além disso, as novas práticas contábeis permitem algumas contabilizações de despesas e receitas ainda não realizadas diretamente no grupo Ajustes de Avaliação Patrimonial. Eventualmente, sob determinadas condições, também podem existir ajustes de exercícios anteriores lançados diretamente contra Lucros ou Prejuízos Acumulados. A finalidade básica é deixar claros todos os valores que alteraram, conta por conta, o Patrimônio Líquido, evidenciando aos sócios e acionistas o que aconteceu com a riqueza efetiva da empresa e deles também.

20.3.1 Exemplo Tomando como base os dados e demonstrações do exemplo do Capítulo 19, segue um exemplo desta demonstração. DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO Período de 1º-1-x1 a 31-12-x1 Movimentação e Saldos Saldo em 31-12-x0 • Aumento de capital social em dinheiro • Aumento de capital com reservas

Capital Social

Reservas de Capital

Reserva Reserva p/ Lucros Legal Investimentos Acumulados

7.000

200

320

400

400

8.320

1.500

0

0

0

0

1.500

Total

500

(200)

0

(300)

0

0

• Lucro líquido do exercício

0

0

0

0

1.210

1.210

• Transferências para reservas

0

0

60

(60)

0

• Distribuição de lucros

0

0

0

0

(726)

(726)

9.000

0

380

100

823

10.304

Saldo em 31-12-x1

20.3.2 Análises Este relatório torna-se importante fonte de pesquisa para a elaboração da demonstração dos fluxos de caixa, porque separa, das contas do Patrimônio

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mesma forma, as variações dos estoques e da conta Fornecedores representam os valores dos estoques e comprados não pagos, já que no lucro líquido está a conta Custo das Mercadorias Vendidas e assim sucessivamente. Os dados dos fluxos de caixa da atividades de investimento e financiamento são obtidos da mesma maneira que no fluxo de caixa pelo método direto.

20.4.8 Análises: método direto × método indireto Da forma como foram estruturadas as duas demonstrações dos fluxos de caixa, há uma diferença de composição no fluxo de caixa das atividades operacionais. A conciliação é a seguinte: Fluxo de caixa das atividades operacionais – Método indireto (–) Receitas financeiras (–) Aumento do realizável a longo prazo – Depósitos judiciais = Fluxo de caixa das atividades operacionais – Método direto

$ 2.113  (120) (1)  (35) (2) 1.958

(1) apresentado ao final dos três fluxos de caixa, no método direto; (2) apresentado dentro dos pagamentos operacionais, no método direto.

Essas eventuais diferenças podem ser adaptadas para cada empresa, se necessário, e dependendo do entendimento de cada empresa. O fluxo de caixa pelo método direto é basicamente uma necessidade da tesouraria. Contudo, é muito pobre para uma análise gerencial do potencial de rentabilidade e movimentação de recursos da empresa. O método indireto foi desenvolvido exatamente para tentar suprir essa lacuna. O método direto, ao apresentar pagamentos e recebimentos, não consegue dar a ideia da geração da receita e do lucro da empresa, uma vez que estão apresentados pelo regime de caixa, sem considerar seus vínculos com o balanço patrimonial. Já o método indireto, por partir do lucro líquido e fazer os ajustes pelas mudanças do capital de giro, faz o vínculo das operações ocorridas, demonstradas na DRE, com o impacto no balanço patrimonial. O objetivo é mostrar o quanto do lucro se transformou em caixa. O seguinte modelo de análise deve ser feito com o método indireto: a) o lucro líquido representa a geração da rentabilidade da empresa; ele está na demonstração dos resultados, onde já se identifica o lucro operacional, destacado dos resultados financeiros. Assim, já se sabe se o lucro foi gerado pela compra, produção e venda dos produtos e serviços, ou se foi gerado ou reduzido, pelos resultados financeiros da utilização de capital de terceiros (empréstimos e financiamentos). No nosso

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Manual de Contabilidade Básica - Contabilidade Introdutória e Intermediária  

Manual de Contabilidade Básica: Contabilidade Introdutória e Intermediária busca apresentar a Contabilidade Básica com equilíbrio entre teor...

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