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Manual de Procedimentos Temática Contábil e Balanços Fascículo No 25/2014

// Auditoria Aspectos introdutórios que envolvem a identificação e a avaliação dos riscos de distorção relevante . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 01

// Contabilidade Internacional Avaliação de estoques pelo método de custo. . . . . . . . . . . . . . . . . . 04 Divulgação sobre partes relacionadas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 08

Veja nos Próximos Fascículos a Exemplos ilustrativos de situações que envolvem as partes relacionadas a Procedimentos para avaliação de riscos, identificação de informações e avaliação de ocorrência a Roubo ou furto de mercadorias


© 2014 by IOB FOLHAMATIC EBS > SAGE

Capa: Marketing IOB FOLHAMATIC EBS > SAGE Editoração Eletrônica e Revisão: Editorial IOB FOLHAMATIC EBS > SAGE Telefone: (11) 2188-7900 (São Paulo) 0800-724-7900 (Outras Localidades) Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP) (Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil) Temática contábil e balanços : divulgação de partes relacionadas.... -- 10. ed. -- São Paulo : IOB Folhamatic, 2014. -- (Coleção manual de procedimentos) ISBN 978-85-379-2180-7 1. Balanços contábeis 2. Empresas Contabilidade I. Série.

14-05227

CDD-658.15

Índices para catálogo sistemático: 1. Administração financeira : Empresas 2. Análise de balanços : Empresas : Administração financeira 658.15 3. Balanços : Empresas : Administração financeira 658.15

658.15

Impresso no Brasil Printed in Brazil

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Todos os direitos reservados. É expressamente proibida a reprodução total ou parcial desta obra, por qualquer meio ou processo, sem prévia autorização do autor (Lei no 9.610, de 19.02.1998, DOU de 20.02.1998).


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Manual de Procedimentos Temática Contábil e Balanços

a Auditoria Aspectos introdutórios que envolvem a identificação e a avaliação dos riscos de distorção relevante SUMÁRIO 1. Introdução 2. Algumas definições 3. Procedimentos de avaliação de risco e atividades relacionadas

1. INTRODUÇÃO

Afirmações são declarações da administração, explícitas ou não, que estão incorporadas às demonstrações contábeis, utilizadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distorções potenciais que possam ocorrer. Risco de negócio é o risco que resulta de condições, eventos, circunstâncias, ações ou falta de ações significativas que possam afetar adversamente a capacidade da entidade de alcançar seus objetivos e executar suas estratégias, ou do estabelecimento de objetivos ou estratégias inadequadas.

Desde janeiro de 2014, com a edição da Norma Brasileira de Contabilidade - NBC TA 315, de 24.01.2014, estão em vigor as normas que tratam da responsabilidade do auditor na identificação e na Controle interno é o processo planejado, avaliação dos riscos de distorção relevante implementado e mantido pelos responsánas demonstrações contábeis por meio veis pela governança, administração do entendimento da entidade e do Os procedimentos e outros empregados, para fornecer seu ambiente, inclusive do conde avaliação de riscos segurança razoável quanto à realitrole interno da entidade, ficando por si só não fornecem zação dos objetivos da entidade no revogada a Resolução CFC nº evidências de auditoria que se refere à confiabilidade dos 1.212/2009, que, até então, dispuapropriada e suficiente para relatórios financeiros, efetividade nha sobre o tema. suportar a opinião da e eficiência das operações e conauditoria formidade com leis e regulamentos Sobre o assunto, é interessante aplicáveis. O termo “controles” refereesclarecer que o objetivo do auditor é -se a quaisquer aspectos de um ou mais identificar e avaliar os riscos de distorção dos componentes do controle interno. relevante independentemente se causados por fraude ou erro, nos níveis da demonstração contábil e das afirmações, por meio do entendimento da entiProcedimentos de avaliação de riscos são os prodade e do seu ambiente, inclusive do controle interno cedimentos de auditoria aplicados para a obtenção da entidade, proporcionando, assim, uma base para do entendimento da entidade e do seu ambiente, o planejamento e a implementação das respostas aos incluindo o controle interno da entidade, para a riscos identificados de distorção relevante. identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante, independentemente de terem sido causados Neste trabalho, discorremos sobre os aspectos por fraude ou erro, nos níveis das demonstrações introdutórios que envolvem o tema. contábeis e das afirmações.

2. ALGUMAS DEFINIÇÕES Seguem alguns termos e seus significados úteis no entendimento do tema:

Risco significativo é o risco de distorção relevante identificado e avaliado que, no julgamento do auditor, requer consideração especial na auditoria.

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2.1 Ambiente de controle O ambiente de controle abrange os seguintes elementos: a) comunicação, integridade e valores éticos - A efetividade dos controles não pode estar acima da integridade e dos valores éticos das pessoas que os criam, administram e monitoram. A integridade e a conduta ética são o produto dos padrões éticos e da conduta da entidade, como são comunicados e reforçados na prática. As ações da administração para eliminar ou mitigar oportunidades ou tentações que possam levar os empregados a se envolverem em atos desonestos, ilegais ou não éticos reforçam a integridade e os valores éticos. A comunicação de políticas da entidade sobre integridade e valores éticos pode incluir a comunicação de padrões de conduta para os empregados por meio de declarações de política e códigos de conduta, por exemplo; b) compromisso com a competência - Competência refere-se ao conhecimento e às habilidades necessárias para a realização de tarefas que definem o trabalho do indivíduo; c) participação dos responsáveis pela governança - A consciência de controle da entidade é influenciada significativamente pelos responsáveis pela governança. A importância da responsabilidade dos responsáveis pela governança é reconhecida em códigos de prática e outras leis e regulamentos ou orientação produzida em benefício dos responsáveis pela governança. Outras responsabilidades dos responsáveis pela governança incluem a supervisão de como foi projetado e como são efetivamente operados os canais de comunicação de denúncia e do processo de revisão da efetividade do controle interno da entidade; d) filosofia e estilo operacional da administração A filosofia e o estilo operacional da administração abrangem ampla série de características. Por exemplo, as posturas e as ações da administração para com as demonstrações contábeis podem manifestar-se por meio da seleção conservadora ou agressiva de princípios contábeis alternativos, ou consciência e conservadorismo com os quais são elaboradas as estimativas contábeis; e) estrutura organizacional - Estabelecer uma estrutura organizacional pertinente inclui a consideração de áreas-chave de autoridade e responsabilidade e linhas de reporte apropria25-02

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das. A adequação da estrutura organizacional da entidade depende, em parte, do seu tamanho e da natureza de suas atividades; f) atribuição de autoridade e responsabilidade - A atribuição de autoridade e responsabilidade pode incluir políticas relacionadas com práticas de negócio apropriadas, conhecimento e experiência do pessoal-chave, assim como recursos fornecidos para a execução desses objetivos. Além disso, pode incluir políticas e comunicações voltadas para assegurar que todas as pessoas da entidade compreendam os objetivos da entidade, saibam como as suas ações individuais se inter-relacionam, contribuam para esses objetivos e reconheçam como e pelo que serão considerados responsáveis; g) políticas e práticas de recursos humanos - As políticas e práticas de recursos humanos muitas vezes demonstram assuntos importantes em relação à consciência de controle da entidade. Por exemplo, os padrões para recrutar os indivíduos mais qualificados - com ênfase no histórico educacional, experiência de trabalho anterior, realizações passadas e evidências de integridade e conduta ética - demonstram o compromisso da entidade com pessoas competentes e dignas de confiança. Políticas de treinamento que comuniquem perspectivas de funções e responsabilidades e incluam práticas tais como cursos e seminários que ilustrem os níveis de desempenho e conduta esperados. Promoções suportadas por avaliações periódicas de desempenho demonstram o compromisso da entidade com a promoção do pessoal qualificado a níveis mais elevados de responsabilidade.

3. PROCEDIMENTOS DE AVALIAÇÃO DE RISCO E ATIVIDADES RELACIONADAS O auditor deve aplicar procedimentos de avaliação de riscos para fornecer uma base para a identificação e avaliação de riscos de distorção relevante nos níveis das demonstrações contábeis e das afirmações. Os procedimentos de avaliação de riscos por si só, porém, não fornecem evidências de auditoria apropriada e suficiente para suportar a opinião da auditoria.

3.1 Exemplos de avaliação de riscos Obter entendimento da entidade e do seu ambiente, inclusive do controle interno da entidade (daqui em diante, “entendimento da entidade”), é um Manual de Procedimentos - Jun/2014 - Fascículo 25 - Boletim IOB


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processo contínuo e dinâmico de obtenção, atualização e análise de informações ao longo da auditoria.

controles concomitantemente aos procedimentos de avaliação de riscos porque é eficiente fazê-lo.

O entendimento estabelece uma estrutura de referência dentro da qual o auditor planeja a auditoria e exerce o julgamento profissional ao longo de toda a auditoria. Por exemplo:

3.3 Determinação da extensão do entendimento sobre o risco avaliado

a) ao avaliar riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis; b) ao determinar a materialidade de acordo com a NBC TA 320 - Materialidade no Planejamento e na Execução da Auditoria; c) ao considerar a adequação da seleção e aplicação das políticas contábeis e a adequação das divulgações nas demonstrações contábeis; d) ao identificar áreas em que possa ser necessária a consideração especial da auditoria, por exemplo, transações com partes relacionadas, a adequação do uso pela administração da premissa de continuidade do negócio, ou considerar o propósito de negócio das transações; e) ao desenvolver expectativas para utilização na execução de procedimentos analíticos; f) ao responder aos riscos avaliados de distorção relevante, inclusive planejando e executando procedimentos adicionais de auditoria para obter evidências de auditoria apropriadas e suficientes; e g) ao avaliar a suficiência e a propriedade das evidências de auditoria obtidas, tais como a adequação das premissas e das representações orais e escritas da administração.

3.2 Utilização de informações como evidencia de auditoria Informações obtidas por meio da execução de procedimentos de avaliação de riscos e atividades relacionadas podem ser usadas pelo auditor como evidência de auditoria para sustentar avaliações dos riscos de distorção relevante. Além disso, o auditor pode obter evidências de auditoria a respeito de classes de transações, saldos de contas ou divulgações e afirmações relacionadas, bem como sobre a efetividade operacional dos controles, embora tais procedimentos não fossem planejados como procedimentos substantivos ou como testes de controles. O auditor também pode escolher executar procedimentos substantivos ou testes de Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Jun/2014 - Fascículo 25

O auditor usa o julgamento profissional para determinar a extensão do entendimento exigido. A consideração primordial do auditor é se o entendimento que foi obtido é suficiente para satisfazer o objetivo formulado na NBC TA 315/2014, objeto deste texto. A profundidade do entendimento geral requerido do auditor é menor do que o requerido para a administração da entidade. Os riscos a serem avaliados incluem tanto os causados por erro como os causados por fraude e ambos são abrangidos pela NBC TA 315/2014, objeto deste texto ma. Contudo, a importância de uma fraude é tal que exigências e orientações adicionais estão incluídas na NBC TA 240 - Responsabilidade do Auditor em Relação a Fraude, no Contexto da Auditoria de Demonstrações Contábeis, itens 12 a 24, em relação a procedimentos de avaliação de riscos e atividades relacionadas para obter informações que são utilizadas na identificação dos riscos de distorção relevante causada por fraude.

3.4 Limitação dos procedimentos de avaliação de riscos Embora se exija que o auditor execute todos os procedimentos de avaliação de riscos (indagações à administração e a outros colaboradores, procedimentos analíticos e observação e inspeção) no decorrer da obtenção do necessário entendimento da entidade, não se exige que o auditor execute todos eles para cada aspecto do entendimento. Outros procedimentos podem ser executados quando a informação a ser obtida puder ser útil na identificação de riscos de distorção relevante. Exemplos de tais procedimentos incluem: a) revisão de informações obtidas de fontes externas como periódicos comerciais e econômicos, relatórios de analistas, bancos ou agências de classificação e publicações regulatórias ou financeiras; b) indagações junto ao consultor legal externo da entidade ou de especialistas de avaliação que a entidade tenha utilizado.

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a Contabilidade Internacional Avaliação de estoques pelo método de custo SUMÁRIO 1. Introdução 2. Custos do estoque 3. Custos de aquisição 4. Custos de transformação 5. Outros custos 6. Itens que não devem ser incluídos no custo dos estoques 7. Custos de estoque de prestador de serviços 8. Custo do produto agrícola colhido, proveniente de ativo biológico 9. Outras formas para mensuração do custo

1. INTRODUÇÃO Segundo o art. 183, II, da Lei nº 6.404/1976, no balanço, os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado serão avaliados “pelo custo de aquisição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior”. Neste texto, discorremos sobre a avaliação de estoques segundo o método de custo, tendo como base o Pronunciamento Técnico CPC 16 (R1) - Estoques, recepcionado no âmbito da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) pela Deliberação CVM nº 575/2009 e no âmbito do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) pela Resolução CFC nº 1.170/2009 (NBC TG 16 (R1) - Estoques), alterada pela Resolução CFC nº 1.273/2010.

2. CUSTOS DO ESTOQUE O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais. Cabe, aqui, destacar o final do parágrafo anterior. Veja que o CPC 16 (R1) admite como custo somente os gastos tidos para trazer os estoques até a empresa. Desse modo, gastos adicionais de remanejamento ou realocação dos mesmos deverão ser tratados como despesas. Isso se aplica, por exemplo, na hipótese de a empresa, estando com seu espaço de armazenamento saturado, recorrer a espaço de terceiros para alocar seus estoques. 25-04

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Por sua vez, os gastos com o transporte normal e necessário de matéria-prima entre os diversos setores produtivos da empresa compõem o custo. Como exemplo, podemos citar os gastos de transporte do setor de montagem para o setor de pintura.

3. CUSTOS DE AQUISIÇÃO O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos, bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição.

4. CUSTOS DE TRANSFORMAÇÃO Os custos de transformação de estoques incluem os custos diretamente relacionados às unidades produzidas ou às linhas de produção, como pode ser o caso da mão de obra direta. Também incluem a alocação sistemática de custos indiretos de produção, fixos e variáveis, que sejam incorridos para transformar os materiais em produtos acabados. Os custos indiretos de produção fixos são aqueles que permanecem relativamente constantes, independentemente do volume de produção, tais como os relativos à depreciação e à manutenção de edifícios e instalações fabris, bem como das máquinas e equipamentos e os custos de administração da fábrica.

4.1 A questão da depreciação - Custo fixo ou custo variável? Nota-se que as despesas com depreciação não se caracterizam necessariamente como despesas fixas. Segundo o Pronunciamento CPC 27 - Ativo imobilizado (item 60), o método de depreciação utilizado reflete o padrão de consumo, pela entidade, dos benefícios econômicos futuros. O método a ser utilizado é de “livre” escolha para a empresa. Portanto, se esta utilizar o método linear para reconhecer sua depreciação, o referido valor será considerado custo fixo e, se a empresa produzir Manual de Procedimentos - Jun/2014 - Fascículo 25 - Boletim IOB


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100 ou 150 unidades no mês, o custo da depreciação será o mesmo, já que esta não se atrela à quantidade produzida. No entanto, se o método utilizado for de unidades produzidas, o referido valor será variável, pois, quanto maior a produção, maior a depreciação. Dessa forma, o reconhecimento da depreciação está atrelado ao volume produzido.

Diante desses dados, teríamos: 5

Diferença por ociosidade (3 - 4)

6

Custo fixo unitário (1/3)

R$

3.500 unidades

7

Parcela a ser alocada aos estoques (4 x 6)

R$ 2.100.000,00

8

Parcela não alocada aos estoques (5 x 6)

R$

200,00

700.000,00

* Justificativa: baixo volume de produção tendo em vista a retração do mercado consumidor.

Portanto, ante essas informações, teríamos o seguinte registro contábil em dezembro/20X1:

4.2 Custos indiretos Os custos indiretos de produção variáveis são aqueles que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, envolvendo, por exemplo, materiais indiretos e certos tipos de mão de obra indireta.

D - Estoques

R$ 2.100.000,00  

D - Despesas por ociosidade R$

700.000,00  

C - Custos fixos indiretos de fabricação

R$ 2.800.000,00

Nota

4.3 Alocação de custos fixos indiretos - Critérios A alocação de custos fixos indiretos de fabricação às unidades produzidas deve ser baseada na capacidade normal de produção. A capacidade normal é a produção média que se espera atingir ao longo de vários períodos em circunstâncias normais. Com isso, leva-se em consideração, para a determinação dessa capacidade normal, a parcela da capacidade total não utilizada por causa de manutenção preventiva, de férias coletivas e de outros eventos semelhantes considerados normais para a entidade. Notas (1) Os custos fixos não alocados aos produtos devem ser reconhecidos diretamente como despesa no período em que são incorridos. (2) Em linhas gerais, temos que a capacidade real é sinônimo de capacidade plena, ou seja, que atinge 100%. Já a capacidade normal corresponde àquilo que conseguimos produzir, observadas as limitações normais de segurança ou legais. É fato que nenhuma empresa trabalha utilizando sua capacidade plena. (3) O nível real de produção pode ser usado caso se aproxime da capacidade normal. Como consequência, o valor do custo fixo alocado a cada unidade produzida não pode ser aumentado por causa de um baixo volume de produção ou ociosidade.

4.3.1 Exemplo Para exemplificar o exposto no subitem anterior, consideremos os seguintes dados do mês de dezembro/20X1:

Em períodos de anormal alto volume de produção, o montante de custo fixo alocado a cada unidade produzida deve ser diminuído de maneira que os estoques não sejam mensurados acima do custo.

4.4 Tratamento dos custos indiretos Segundo o CPC 16 (R1), item 13, os custos indiretos de produção variáveis devem ser alocados a cada unidade produzida com base no uso real dos insumos variáveis de produção, ou seja, na capacidade real utilizada. Para exemplificar, consideremos como produção efetiva 10.550 peças, conforme consta no exemplo anterior. Quanto ao custo variável, consideremos que este seja da ordem de R$ 3.000.000. Custos indiretos variáveis Gastos gerais de fabricação variáveis

R$ 3.307.500,00

Peças efetivamente produzidas

10.500 unidades

Custo variável indireto de fabricação

R$

315,00

Contabilmente, teremos: D - Estoques C - Custo variável indireto de fabricação

R$ 3.307.500,00 R$ 3.307.500,00

Veja que, em se tratando de custos indiretos, não há que se falar em parcela a ser alocada como despesa.

4.5 Processo de produção que resulte em mais de um produto fabricado simultaneamente

1 Custos fixos indiretos de fabricação

R$ 2.800.000,00

2 Nível real de produção

15.000 unidades

3 Capacidade normal de produção

14.000 unidades

4 Peças efetivamente produzidas

10.500 unidades

Um processo de produção pode resultar em mais de um produto fabricado simultaneamente. Isso ocorre, por exemplo, quando se fabricam produtos

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em conjunto ou quando há um produto principal e um ou mais subprodutos. Quando os custos de transformação de cada produto não são separadamente identificáveis, eles devem ser atribuídos aos produtos em base racional e consistente. Essa alocação pode basear-se, por exemplo, no valor relativo da receita de venda de cada produto,

seja na fase do processo de produção em que os produtos se tornam separadamente identificáveis, seja no final da produção, conforme o caso. Exemplificando: No desenvolvimento do exemplo, consideremos 3 produtos (A, B e C), conforme quadro a seguir, a um custo total de produção de R$ 5.407.500,00. Utilizando o parâmetro constante do CPC 16 (R1) (valor relativo da receita de venda de cada produto), teremos:

Apropriação de custos Quantidade Total produzida

Participação

Apropriação dos custos

R$ 690.000,00

33,01%

R$ 1.785.251,20

R$ 960.000,00

45,93%

R$ 2.483.827,75

200

R$ 440.000,00

21,05%

R$ 1.138.421,05

900

R$ 2.090.000,00

100%

R$ 5.407.500,00

Produtos

Preço de venda

A

R$ 2.300,00

300

B

R$ 2.400,00

400

C

R$ 2.200,00

Totais

 

A apropriação dos custos anteriormente expostos foi obtida mediante a aplicação da seguinte fórmula: Preço de venda total de cada produto Preço de venda total

= Participação percentual

x Custo total

= Custo atribuído

Nota Geralmente, a maior parte dos subprodutos, em razão de sua natureza, é imaterial. Nesse caso, eles são muitas vezes mensurados pelo valor realizável líquido, e este valor é deduzido do custo do produto principal. Como resultado, o valor contábil do produto principal não deve ser materialmente diferente do seu custo.

5. OUTROS CUSTOS Os custos que não são de aquisição nem de transformação devem ser incluídos nos custos dos estoques somente na medida em que são incorridos para colocar os estoques no seu local e na sua condição atuais. O CPC 16 (R1) cita como exemplo, em seu item 15, os gastos gerais que não são de produção e os custos de desenho de produtos para clientes específicos. O referido CPC também nos fornece outro exemplo (em seu item 38). Segundo esse item, as circunstâncias da entidade também podem admitir a inclusão de outros valores aos estoques, tais como os custos de distribuição, se estes adicionarem valor aos produtos. Tenhamos como exemplo uma mercadoria com valor de venda maior na prateleira do supermercado do que no depósito de distribuição dessa entidade; assim, o custo do transporte do centro de distribuição à loja de venda deve ser considerado como parte integrante do custo de colocar o estoque em condições de venda, o que, consequentemente, deve afetar o custo da mercadoria. 25-06

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6. ITENS QUE NÃO DEVEM SER INCLUÍDOS NO CUSTO DOS ESTOQUES No item 16 do CPC 16 (R1), são exemplificados os itens que não devem ser incluídos no custo dos estoques, mas sim reconhecidos como despesa do período em que são incorridos. Os exemplos são: a) valor anormal de desperdício de materiais, mão de obra ou outros insumos de produção; b) gastos com armazenamento, a menos que sejam necessários ao processo produtivo entre uma e outra fase de produção; c) despesas administrativas que não contribuem para trazer o estoque ao seu local e condição atuais; e d) despesas de comercialização, incluindo a venda e a entrega de bens e serviços aos clientes.

6.1 Elementos financeiros constantes nas compras a prazo A entidade, geralmente, compra estoques com condição para pagamento a prazo. A negociação Manual de Procedimentos - Jun/2014 - Fascículo 25 - Boletim IOB


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pode, efetivamente, conter um elemento de financiamento, como, por exemplo, uma diferença entre o preço de aquisição em condição normal de pagamento e o valor pago. Essa diferença deve ser reconhecida como despesa de juros durante o período do financiamento.

Esses custos consistem, principalmente, em mão de obra e em outros com o pessoal diretamente envolvido na prestação dos serviços, incluindo o pessoal de supervisão, o material utilizado e os custos indiretos atribuíveis.

Exemplo:

Os salários e os outros gastos relacionados com as vendas e com o pessoal geral administrativo não devem ser incluídos no custo, mas reconhecidos como despesa do período em que incorrerem.

Valor da mercadoria........................................

R$

IPI....................................................................

R$

750.000,00 52.500,00

ICMS................................................................

R$

135.000,00

PIS-Pasep........................................................

R$

12.375,00

Cofins..............................................................

R$

57.000,00

Total da nota fiscal...........................................

R$

802.500,00

R$

21.825,00

Outras informações: Juros financeiros cobrados.............................

Diante dessas informações, teríamos o seguinte lançamento, considerando-se o método tradicional de registro de compra, de acordo com o qual os encargos financeiros compunham o estoque: D - Estoque

R$ 545.625,00

D - IPI

R$ 52.500,00

D - ICMS

R$ 135.000,00

D - PIS

R$ 12.375,00

D - Cofins

R$ 57.000,00

C - Fornecedores

R$ 802.500,00

Agora, segundo o item 18 do CPC 16 (R1), teremos o seguinte lançamento: D Estoque

R$ 523.800,00

D IPI

R$ 52.500,00

D ICMS

R$ 135.000,00

D PIS-Pasep

R$ 12.375,00

D Cofins

R$ 57.000,00

Juros financeiros a aproD priar

R$ 21.825,00

C Fornecedores

O custo dos estoques de prestador de serviços não inclui as margens de lucro nem os gastos gerais não atribuíveis, que são frequentemente inseridos nos preços cobrados pelos prestadores de serviços.

8. CUSTO DO PRODUTO AGRÍCOLA COLHIDO, PROVENIENTE DE ATIVO BIOLÓGICO Segundo o Pronunciamento Técnico CPC 29 Ativo Biológico e Produto Agrícola, os estoques que compreendam produto agrícola que a entidade tenha colhido, proveniente dos seus ativos biológicos, devem ser mensurados no reconhecimento inicial pelo seu valor justo, deduzido dos gastos estimados no ponto de venda no momento da colheita. Esse passa a ser, portanto, o custo dos estoques naquela data.

9. OUTRAS FORMAS PARA MENSURAÇÃO DO CUSTO Outras formas para mensuração do custo de estoque, tais como o custo-padrão ou o método de varejo, podem ser usadas, por conveniência, se os resultados aproximarem-se do custo.

R$ 802.500,00

Veja que a informação nova, aqui, relaciona-se à conta Juros a Apropriar. Essa conta compõe o passivo como redutora de fornecedores. À medida que são feitos os pagamentos ao fornecedor, efetua-se a transferência do encargo financeiro correspondente para o resultado.

7. CUSTOS DE ESTOQUE DE PRESTADOR DE SERVIÇOS Na medida em que os prestadores de serviços têm estoques de serviços em andamento, devem mensurá-los pelos custos da sua produção. Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Jun/2014 - Fascículo 25

O custo-padrão leva em consideração os níveis normais de utilização dos materiais e bens de consumo, da mão de obra e da eficiência na utilização da capacidade produtiva. Ele deve ser regularmente revisto à luz das condições correntes. As variações relevantes do custo-padrão em relação ao custo devem ser alocadas nas contas e nos períodos adequados, de forma a se ter os estoques de volta a seu custo. O método de varejo é, muitas vezes, usado no setor de varejo para mensurar estoques de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, itens que têm margens semelhantes e para os quais não é praticável usar outros métodos de custeio. TC25-07


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O custo do estoque deve ser determinado pela redução do seu preço de venda na percentagem apropriada da margem bruta. A percentagem usada deve levar em consideração o estoque que tenha seu preço de venda reduzido abaixo do preço de venda original. Frequentemente, é usada uma percentagem média para cada departamento de varejo.

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Divulgação sobre partes relacionadas SUMÁRIO 1. Introdução 2. Divulgação de relacionamentos de partes relacionadas entre controladoras e suas controladas 3. Divulgação da remuneração do pessoal chave da administração 4. Transações entre partes relacionadas realizadas durante os períodos cobertos pelas demonstrações contábeis 5. Exemplos de transações que devem ser divulgadas 6. Entidades relacionadas com o Estado

1. INTRODUÇÃO Os relacionamentos entre controladora e suas controladas devem ser divulgados independentemente de ter havido ou não transações entre essas partes relacionadas. A entidade deve divulgar o nome da sua controladora direta e, se for diferente, da controladora final. Se nem a controladora direta, tampouco a controladora final elaborarem demonstrações contábeis consolidadas disponíveis para o público, o nome da controladora do nível seguinte da estrutura societária que proceder à elaboração de ditas demonstrações também deverá ser divulgado. Para possibilitar que os usuários de demonstrações contábeis formem uma visão acerca dos efeitos dos relacionamentos entre partes relacionadas na entidade, é apropriado divulgar o relacionamento entre partes relacionadas quando existir controle, tendo havido ou não transações entre as partes relacionadas. Neste texto, discorremos sobre o tema, tendo como base a Resolução CFC nº 1.297/2010, que aprovou a NBC TG 05 - Divulgação sobre Partes Relacionadas, cujo objetivo principal é o de assegurar que as demonstrações contábeis da entidade 25-08

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contenham as divulgações necessárias para chamar a atenção dos usuários para a possibilidade de o balanço patrimonial e a demonstração do resultado da entidade estarem afetados pela existência de partes relacionadas e por transações e saldos, incluindo compromissos, com referidas partes relacionadas.

2. DIVULGAÇÃO DE RELACIONAMENTOS DE PARTES RELACIONADAS ENTRE CONTROLADORAS E SUAS CONTROLADAs A obrigatoriedade de divulgação de relacionamentos de partes relacionadas entre controladoras e suas controladas é uma exigência adicional ao já requerido na NBC TG 18 - Investimento em Coligada e em Controlada, na NBC TG 19 - Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture), na NBC TG 35 - Demonstrações Separadas e na NBC TG 36 - Demonstrações Consolidadas. As regras estabelecidas no início do item 1 deste texto referem-se à controladora do nível seguinte da estrutura societária. A controladora do nível seguinte da estrutura societária é a primeira controladora do grupo, acima da controladora direta imediata, que produza demonstrações contábeis consolidadas disponíveis para o público.

3. DIVULGAÇÃO DA REMUNERAÇÃO DO PESSOAL CHAVE DA ADMINISTRAÇÃO A entidade deve divulgar a remuneração do pessoal chave da administração no total e para cada uma das seguintes categorias: a) benefícios de curto prazo a empregados e administradores; b) benefícios pós-emprego; c) outros benefícios de longo prazo; d) benefícios de rescisão de contrato de trabalho; e e) remuneração baseada em ações.

4. TRANSAÇÕES ENTRE PARTES RELACIONADAS REALIZADAS DURANTE OS PERÍODOS COBERTOS PELAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS Se a entidade tiver realizado transações entre partes relacionadas durante os períodos cobertos pelas demonstrações contábeis, deverá divulgar a natureza do relacionamento entre as partes relacionadas, assim como as informações sobre as transações e saldos existentes, incluindo compromissos, necessárias para Manual de Procedimentos - Jun/2014 - Fascículo 25 - Boletim IOB


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a compreensão dos usuários do potencial efeito desse relacionamento nas demonstrações contábeis. Esses requisitos de divulgação são adicionais aos referidos no item 3 deste texto. No mínimo, as divulgações devem incluir: a) montante das transações; b) montante dos saldos existentes, incluindo compromissos; c) seus prazos e condições, incluindo eventuais garantias, e a natureza da contrapartida a ser utilizada na liquidação; d) detalhes de quaisquer garantias dadas ou recebidas;

5. EXEMPLOS DE TRANSAÇÕES QUE DEVEM SER DIVULGADAS Seguem exemplos de transações que devem ser divulgadas se feitas com parte relacionada: a) compras ou vendas de bens (acabados ou não acabados); b) compras ou vendas de propriedades e outros ativos; c) prestação ou recebimento de serviços; d) arrendamentos; e) transferências de pesquisa e desenvolvimento; f) transferências mediante acordos de licença;

e) provisão para créditos de liquidação duvidosa relacionada com o montante dos saldos existentes; e

g) transferências de natureza financeira (incluindo empréstimos e contribuições para capital em dinheiro ou equivalente);

f) despesa reconhecida durante o período relacionada a dívidas incobráveis ou de liquidação duvidosa de partes relacionadas.

h) fornecimento de garantias, avais ou fianças;

4.1 Divulgação por categorias As divulgações requeridas no item 4 deste texto devem ser feitas separadamente para cada uma das seguintes categorias: a) controladora; b) entidades com controle conjunto ou influência significativa sobre a entidade que reporta a informação; c) controladas; d) coligadas; e) empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures) nos quais a entidade invista; f) pessoal chave da administração da entidade ou de sua controladora; e g) outras partes relacionadas.

4.2 Classificação de montantes a pagar e a receber A classificação de montantes a pagar e a receber de partes relacionadas em diferentes categorias conforme requerido no subitem 4.1 é uma extensão dos requerimentos de divulgação da NBC TG 26 Apresentação das Demonstrações Contábeis, para informações a serem prestadas no balanço patrimonial ou nas notas explicativas que o acompanham. As categorias de partes relacionadas são ampliadas para proporcionar uma análise mais abrangente dos saldos entre partes relacionadas, aplicando-a a transações com essas partes. Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Jun/2014 - Fascículo 25

i) assunção de compromissos para fazer alguma coisa para o caso de um evento particular ocorrer ou não no futuro, incluindo contratos a executar (reconhecidos ou não); e j) liquidação de passivos em nome da entidade ou pela entidade em nome de parte relacionada. Notas (1) A participação de controladora ou controlada em plano de benefícios definidos que compartilha riscos entre entidades de grupo econômico é considerada uma transação entre partes relacionadas (ver item 34B da NBC TG 33 - Benefícios a Empregados). (2) Para quaisquer transações entre partes relacionadas, faz-se necessária a divulgação das condições em que as mesmas transações foram efetuadas. Transações atípicas com partes relacionadas após o encerramento do exercício ou período também devem ser divulgadas. De acordo com a Nota Explicativa 2 (NE2), anexa à NBC TG 05, a situação comentada nesta nota não existe na versão do IASB; assim, é um requerimento adicional no Brasil, mas não necessariamente em outras jurisdições. (3) As divulgações de que as transações com partes relacionadas foram realizadas em termos equivalentes aos que prevalecem nas transações com partes independentes serão feitas apenas se esses termos puderem ser efetivamente comprovados. (4) Os itens de natureza similar podem ser divulgados de forma agregada, exceto quando a divulgação em separado for necessária para a compreensão dos efeitos das transações com partes relacionadas nas demonstrações contábeis da entidade. (5) A NBC TG 25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes define contratos a executar como os contratos por meio dos quais nenhuma parte cumpriu qualquer das suas obrigações ou ambas as partes só tenham parcialmente cumprido as suas obrigações em igual extensão.

6. ENTIDADES RELACIONADAS COM O ESTADO A entidade que reporta a informação estará isenta das exigências de divulgação referida no item 5 no tocante a transações e saldos mantidos com partes relacionadas, incluindo compromissos, quando a parte for: TC25-09


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a) um ente estatal que exerça o controle, de modo pleno ou compartilhado, ou que exerça influência significativa sobre a entidade que reporta a informação; e b) outra entidade que seja parte relacionada, pelo fato de o mesmo ente estatal deter o controle, de modo pleno ou em conjunto, ou exercer influência significativa, sobre ambas as partes (a entidade que reporta a informação e a outra entidade).

6.1 Divulgação acerca de saldos mantidos Se a entidade que reporta a informação aplicar a isenção referida no item 6, deverá divulgar o que segue acerca de saldos mantidos e transações aos quais se refere o referido subitem: a) o nome do ente estatal e a natureza de seu relacionamento com a entidade que reporta a informação (por exemplo, controle, pleno ou compartilhado, ou influência significativa); b) a informação que segue, em detalhe suficiente, para possibilitar a compreensão dos usuários das demonstrações contábeis da entidade dos efeitos das transações com partes relacionadas nas suas demonstrações contábeis: c) natureza e montante de cada transação indivi­ dualmente significativa; e

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d) para outras transações que no conjunto são significativas, mas individualmente não o são, uma indicação qualitativa e quantitativa de sua extensão. Tipos de transações incluem aquelas enumeradas no item 5.

6.2 Avaliação do “nível” de relacionamento com a parte relacionada No recorrer ao julgamento para determinar o nível de detalhe a ser divulgado de acordo com as exigências do subitem 6.1, letra “b”, a administração da entidade que reporta a informação deve considerar o quão próximo é o relacionamento com a parte relacionada, bem como outros fatores relevantes para o estabelecimento do nível de significância da transação, ao avaliar se a transação é: a) significativa em termos de magnitude; b) realizada fora das condições de mercado; c) foge das operações normais do dia a dia dos negócios, como a compra e venda de negócios; d) divulgada para autoridades de supervisão ou regulação; e) reportada a administradores seniores; f) sujeita à aprovação dos acionistas.

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IOB - Temática Contábil - nº25/2014 -3ª Sem Junho