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DIREITO FINANCEIRO E TRIBUTÁRIO I 1/6

SEMANA nº 12 – A INTERPRETAÇÃO E A INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

__________________________________________________________ ADVERTÊNCIA Este ROTEIRO não substitui a leitura da bibliografia básica recomendada. Constitui simples roteiro do que foi tratado em sala de aula, com a finalidade de orientar o(a) aluno(a) sobre os tópicos abordados. Para o real aprendizado de qualquer disciplina é imprescindível que o(a) aluno(a) estude em livros e, sempre que possível, procure conhecer a posição de mais de um autor. Habituese a adquirir livros básicos de bons autores. RESPEITE O DIREITO DO AUTOR: “NÃO USE CÓPIAS DE LIVROS”.

ROTEIRO 12. A INTERPRETAÇÃO E A INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA 12.1 Hermenêutica do Direito Tributário: introdução, críticas doutrinárias ao CTN e noções sistemáticas gerais; 12.2 Interpretação (propriamente dita) e complementação (integração de lacunas e correção de antinomias): conceitos, métodos, resultados; 12.3 O critério econômico de interpretação; 12.4 Norma geral anti-elisiva.

12. A INTERPRETAÇÃO E A INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA  Interpretação é a parte da ciência jurídica que estuda os métodos e processos lógicos que visam definir o conteúdo e o alcance das normas jurídicas. A interpretação busca o verdadeiro sentido da lei.

Exemplo 1: Analise sob o ponto de vista de interpretação do texto e da norma, os dizeres de uma placa em que está escrito – “Proibida a entrada usando sungas, maiôs, biquinis e similares”.

Exemplo 2: Qual é a correta interpretação do parágrafo único do art. 11 da Lei de Responsabilidade Fiscal (LC 101/2000) do ponto de vista teleológico? A redação é a seguinte: Art.11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação. Parágrafo único. É vedada a realização de transferências voluntárias para o ente que não observe o disposto no caput, no que se refere aos impostos.

 Integração consiste no preenchimento de lacunas do texto normativo. Ocorrendo ausência de normas (anomia), o Juiz deve integrar o sistema, ou seja, não pode deixar de decidir no caso concreto. É a proibição do non liquet.


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 O art. 108 do CTN prevê quatro métodos de integração, utilizados de forma hierárquica.  A utilização da integração em direito tributário é relativamente rara devido a aplicação do princípio da tipicidade da norma tributária impositiva.

12.1 Hermenêutica do Direito Tributário: introdução, críticas doutrinárias ao CTN e noções sistemáticas gerais  Hermenêutica Jurídica estuda a teoria da interpretação. É uma ciência que se propõe a descobrir e fixar princípios que regem a atividade interpretativa.  Críticas doutrinárias ao CTN (à sua sistemática de interpretação)  1ª) O Código Tributário Nacional faz menção em seu artigo 107 a respeito de sua competência para ditar as técnicas e critérios de interpretação das lei tributárias, e determina que a legislação tributária deve ser interpretada segundo o estabelecido por ele.  Porém, conforme observado por Luciano Amaro, a disposição da matéria no CTN seria “deficiente e lacunosa”, não sendo apta para conseguir abranger todas as possibilidades contidas no campo de interpretação do Direito Tributário.  Sendo assim, a ineficácia do CTN ao regular precariamente os métodos de interpretação das leis tributárias, ao contrário do disposto em seu artigo 107, apenas corrobora com a idéia atualmente concebida de que não existe uma técnica de interpretação exclusiva do Direito Tributário.  2ª) Ricardo Lobo Torres critica o art.109 do CTN nos seguintes termos:  Se o confuso e ambíguo art. 109 do CTN fosse lido isoladamente e se a expressão “efeitos tributários” tivesse o significado de efeitos econômicos suscetíveis de tributação, apontaria para a proibição do abuso da forma jurídica e até para a analogia, invalidando a parte inicial da proposição legal (2011, p.154).  Noções Sistemáticas Gerais  As sistemáticas gerais adotadas na interpretação dizem respeito a duas formas distintas do processo de interpretação: formal e o informal, classificadas conforme a categoria do intérprete (Juizes, Advogados, Doutrinadores, Agentes Fiscais).  Processo Formal – É a interpretação desenvolvida perante os órgãos do Estado. Pode ser autêntica ou legislativa (realizada pelo próprio legislador); judicial e administrativa.  Processo Informal - É a interpretação realizada por qualquer indivíduo, como advogados, contadores, doutrinadores, leigos e outros. © Os textos deste Roteiro são transcrições das obras de Ricardo Alexandre e Ricardo Lobo Torres e têm unicamente a finalidade de fornecer aos alunos um resumo da aula ministrada.


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 A Interpretação também pode ser classificada conforme os efeitos e resultados  Interpretação declaratória – Opera-se quando o intérprete, utilizando dos critérios estudados, conclui que há coincidência entre o que o legislador quis dizer e o uq efetivamente ficou disposto no texto legal, não havendo necessidade de fazer qualquer correção interpretativa (ampliação ou restrição) do alcance normativo.  Interpretação extensiva – “quando o intérprete percebe que no texto escrito o legislador disse menos do que pretendia, deixando de abranger casos que deveriam estar sob regulação, sendo necessário ampliar o conteúdo aparente da norma, de forma atribuir-lhe o alcance que o legislador originalmente lhe quis conferir”.

Exemplo 3: “A titulo de exemplo, o legislador constituinte originário proibiu, no art. 150, IV, da CF/1988, a utilização de tributo com efeito de confisco. Entendendo que o objetivo do legislador era evitar que o Estado, no contexto da tributação, estipulasse quaisquer exações não razoáveis, o STF interpretou extensivamente a regra, aplicando-a, também às multas tributárias (ALEXANDRE, 2010, p.259).  Interpretação Restritiva – “quando o intérprete percebe que no texto escrito o legislador disse mais do que pretendia, abrangendo casos que não deveriam estar sobre sua regulação, sendo necessário se restringir o conteúdo aparente da norma, de forma a atribuir-lhe o alcance que o legislador lhe quis conferir”(ALEXANDRE, 2010, p.259).

Exemplo 4:

“Como exemplo, tem-se a regra estatuída pelo art. 195, § 6º, da CF, segundo o qual o princípio da noventena deve ser observado em qualquer caso de instituição ou modificação de contribuição para financiamento da seguridade social. Pela literalidade do texto, qualquer modificação estaria sujeita à noventena. Entretanto, percebendo que o intuito do legislador constituinte foi proteger o contribuinte contra mudanças que agravassem a carga tributária a que estava sujeito, o STF restringiu o alcance da norma para os casos de instituição e majoração das citadas contribuições (ADI 1.135-9/DF)”. (ALEXANDRE, 2010, p.259).

12.2 Interpretação(propriamente dita) e complementação (integração de lacunas e correção de antinomias): conceitos, métodos, resultados 12.2.1 Interpretação (propriamente dita)  – Para extrair o conteúdo e o alcance da norma, a doutrina propõem diversos critérios ou métodos interpretativos: literal ou gramatical, sistemático, teleológico, histórico.  1º) Interpretação literal ou gramatical leva em conta exclusivamente o rigoroso significado léxico ou etimológico das palavras constantes do texto legal, sem considerar qualquer outro valor. Um exemplo de aplicação deste método encontra-se no art. 111 do CTN. Nas hipóteses mencionadas, não há possibilidade de utilização de restrições e, principalmente, de ampliações e analogias.

© Os textos deste Roteiro são transcrições das obras de Ricardo Alexandre e Ricardo Lobo Torres e têm unicamente a finalidade de fornecer aos alunos um resumo da aula ministrada.


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Art.111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I – Suspensão ou exclusão do crédito tributário; II – Outorga de isenção; III – Dispensa do cumprimento de obrigação tributárias acessórias.

Exemplo 5:

“Se a regra é escriturar livros fiscais e uma lei, por exemplo, dispensa os optantes do SIMPLES-Nacional de fazê-lo, tal exceção deve ser interpretada “literalmente”, de forma que os não optantes, mesmo que estejam na mesma situação econômicofinanceira e exerçam exatamente a mesma atividade do optante, têm que proceder à devida escrituração”. (ALEXANDRE, 2010, p.261)

 2º) Interpretação teleológica busca o sentido e o alcance da norma a partir do entendimento da finalidade de sua inserção no ordenamento jurídico. A norma é criada com determinado intento, determinado propósito, e cabe ao intérprete conhecer esta finalidade para poder interpretar.  Segundo Torres (2011,p.154), “Traduz-se, no campo tributário e em outros ramos do Direito, na interpretação econômica [...]”. A doutrina moderna tem rejeitado a autonomia do método teleológico, pois a obrigatoriedade da interpretação econômica leva à insegurança jurídica, ao vincular o direito tributário à economia.  Veja, por exemplo, o “confuso e ambíguo art.109”, se a interpretação da expressão “efeitos tributários” fosse teleológica, com significado de efeitos econômicos, estaria proibida a utilização de principios gerais do direito privado em interpretações de tributário (2011, p.154). Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição de conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários (grifo nosso).

 3º) Interpretação sistemática - nenhum dispositivo legal deve ser interpretado isoladamente, mas sim no contexto em que se insere. O intérprete deixa de olhar o texto do dispositivo interpretado e passa a analisá-lo em conjunto com os demais dispositivos da mesma norma;  4º)Interpretação histórica - o sentido da norma é buscado examinando o direito anterior, buscando o trabalho desenvolvido durante o processo legislativo (debates, pareceres, anteprojeto de lei, projetos de lei, etc.);

12.2.2 Integração de lacunas e correção de antinomias  O exame do caso concreto e a tarefa de identificação da norma referem-se à atividade de interpretação. Quando não existir disposição expressa e específica, existirão LACUNAS na lei, e o aplicador do direito deverá se socorrer à analogia, costumes, princípios gerais do Direito Tributário e à eqüidade (art. 108 do CTN).  A interpretação atua positivamente (pro lege), ao passo que a correção(ou interpretação contra legem) é o modo de superação de antinomias(erros, incorreções, contradições) do Direito. Art.108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada: I – a analogia; II – os principios gerais do direito tributário; III – os principios gerais do direito público; IV – A equidade. © Os textos deste Roteiro são transcrições das obras de Ricardo Alexandre e Ricardo Lobo Torres e têm unicamente a finalidade de fornecer aos alunos um resumo da aula ministrada.


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(Vide Caderno do Aluno 2012.1 – Caso Concreto 2).

12.2.3 A Interpretação da Legislação Tributária no CTN  Interpretação necessariamente literal de determinados institutos, conforme art. 111.  A interpretação benigna em matéria de infrações, conforme art.112.  A contraposição entre Princípios de direito privado e Princípios do Direito Público – Os primeiros visam relações entre particulares em que as partes buscam atingir interesses privados, sendo tratadas de maneira igual pela lei (não se fala em supremacia de interesse de nenhuma das partes). Já o direito público está sujeito ao atendimento da supremacia do interesse público sobre os interesses privados e a indisponibilidade do interesse público, conforme art. 110. (Vide Caderno do Aluno 2012.1 – Questões Objetivas 1 e 2).

12.3 O critério econômico da interpretação  O intérprete deve considerar acima de tudo os efeitos econômicos dos fatos disciplinados pelas normas em questão, pois em toda relação jurídica tributária há um relação econômica subjacente. Ex.: paga-se um tributo em razão da capacidade contributiva do indivíduo.  Ricardo Lobo Torres entende que a interpretação econômica não é um método, mas o resultado do método teleológico no campo tributário (2007, p.151 e p.154).  A doutrina alemã influênciou a realidade tributária brasileira, segundo a qual é permitida “interpretação econômica” do fato gerador, privilegiando a essência econômica dos fatos em detrimento das características meramente formais. O Supremo Tribunal de Justiça, sob forte influência da doutrina alemã, já chegou a afirmar que em matéria tributária “a interpretação econômica se impõe, uma vez que a realidade econômica há de prevalecer sobre a simples forma jurídica” (STJ, 1ª T., Resp 696.745/CE, Rel. Min. Luiz Fux, j. 07.06.2005, Dj 28.08.2005).

12.4. Norma geral anti-elisiva  O parágrafo único do art. 116, parágrafo único do CTN, trouxe o que a doutrina denomina de norma geral anti-elisiva, e tem por objetivo combater as distorções de interpretação do Direito Tributário, seja quanto ao abuso de forma (forma atípica, desnecessária para a realização de um negócio jurídico com o intuito de evitar a onerosidade do tributo, critério estatístico), abuso de direito (com modelos abstratos legalmente previstos, mas com o intuito de pagar menos tributo ou de não efetuar o pagamento) ou simulação (falta de correspondência entre o negócio que a parte está realizando e o que ela formaliza).

© Os textos deste Roteiro são transcrições das obras de Ricardo Alexandre e Ricardo Lobo Torres e têm unicamente a finalidade de fornecer aos alunos um resumo da aula ministrada.


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12.4.1 – Elisão Fiscal 

Existem meios diversos de se fugir da tributação. Tradicionalmente, o critério mais adotado pela doutrina para classificar tais meios toma por base a licitude da conduta.

Assim, quando o contribuinte usa de meios lícitos para fugir da tributação ou torná-la menos onerosa, tem-se, para a maioria da doutrina, a elisão fiscal.

12.4.2 – Evasão Fiscal 

Já nos casos em que o contribuinte se utiliza de meios ilícitos para escapar da tributação, tem-se a evasão fiscal. Esta ocorre, normalmente após a ocorrência do fato gerador, quando o contribuinte pratica atos que visam evitar o conhecimento do nascimento da obrigação tributária pela autoridade fiscal. Aqui o fato gerador ocorre, mas o contribuinte o esconde do Fisco, na ânsia de fugir à tributação.

12.4.3 – Elusão Fiscal  Nos casos denominados pela doutrina de elusão fiscal (ou elisão ineficaz), o contribuinte simula determinado negócio jurídico com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador. Trata-se de um ardil caracterizado primordialmente pelo que a doutrina denomina de abuso das formas, pois o sujeito passivo adota uma forma jurídica atípica, a rigor lícita, com o escopo de escapar artificiosamente da tributação. (Vide Caderno do Aluno 2012.1 – Caso Concreto 1). Referências: ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 4. Ed. – Rio de Janeiro: Forense; São Paulo: MÉTODO, 2010. PAULSEN. Leandro. Direito Tributário – Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e jurisprudência. 2. ed. Rio Grande do Sul: Livraria do Advogado, 2005. ROSAS JR., Luiz Emygdio Franco da. Direito Financeiro & Renovar, 2006.

Direito Tributário. 19. ed. Rio de Janeiro:

TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 14. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2007.

PALAVRAS E EXPRESSÕESCHAVES

 Interpretação  Integração  Hermenêutica  Lacunas  Antinomias  Anomias  Interpretação

declaratória, extensiva e restritiva  Interpretação literal, teleológica,sistemática, histórica  Norma Anti-elisão  Evasão  Elusão

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Dir.Fin.Trib_I - Semana 12