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DOCTRINA Título: IVA. RELACIONES CON OTROS TRIBUTOS Autor: Ibáñez Marsilla Fecha:

/ /2007

Texto I.4.a) ITPyAJD Dentro del ITPy AJD, a su vez, debemos distinguir: i) Modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (ITPO) La regla general es de incompatibilidad entre el IVA y la modalidad ITPO del ITPyAJD. El artículo 7.5 RDLeg. 1/1993 articula técnicamente esta incompatibilidad estableciendo que no se entenderán sujetas a ITPO las operaciones sujetas a IVA. Dice así el precepto: “7.5. No estarán sujetas al concepto de <<transmisiones patrimoniales onerosas>>, regulado en el presente título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido“. En el mismo sentido, el artículo 4.4 LIVA dispone que las operaciones sujetas a IVA no lo estarán a ITPO. Ahora bien, el propio artículo 7.5 RDLeg. 1/1993 y el artículo 4.4 LIVA establecen unas excepciones a la regla general de incompatibilidad que hemos señalado. Son las siguientes: - Se gravarán por ITPO las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el IVA. A este respecto debe tenerse en cuenta que la LIVA regula exenciones que afectan a la entrega de inmuebles en el artículo 20, apartados 20º, 21º IVA. RELACIONES CON OTROS TRIBUTOS -

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TOL1.032.753 ©www.tirantonline.com y 22º, siendo estas exenciones renunciables por el sujeto pasivo, conforme dispone el artículo 20.Dos LIVA. De este modo, si el contribuyente hace uso de la posibilidad que le reconoce el artículo 20.Dos LIVA y renuncia a la exención en el IVA, la operación ya no quedará sujeta a ITPO. Por otra parte, la LIVA regula exenciones que afectan a los arrendamientos y la transmisión de derechos reales sobre inmuebles en el artículo 20, apartado 23º. Esta exención, a diferencia de las anteriores, no es renunciable, de modo que en todos los supuestos de exención recogidos en este apartado será aplicable el ITPO. En estos supuestos se produce técnicamente una doble sujeción (a IVA y a ITPO), si bien la sujeción a IVA no determina el ingreso de cantidad alguna puesto que se resuelve en un supuesto de exención. Ahora bien, al existir una doble sujeción técnica estamos ante una excepción a la regla general de no sujeción a ITPO de las operaciones sujetas a IVA. - Se gravarán por ITPO las entregas de aquellos bienes inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al IVA (véase el artículo 7 LIVA). Aunque no figura en el artículo 7.5 RDLeg. 1/1993 (se regula en el artículo 4.4 LIVA), debe tomarse en consideración que se sujeta a ITPO la transmisión de valores representativos de la participación en el capital social de entidades cuyo activo esté constituido en más de un 50 por 100 por inmuebles situados en territorio nacional siempre que, como resultado de dicha transmisión o adquisición, el adquirente obtenga la titularidad total de este patrimonio o, al menos, una posición tal que le permita ejercer el control sobre tales entidades (artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores). A estos efectos debe tenerse en cuenta: a) Tratándose de sociedades mercantiles se entenderá obtenido el control cuando directa o indirectamente se alcance una participación en el capital social superior al 50 por 100; b) Respecto al cómputo del 50 por 100 del activo constituido por inmuebles, no se tendrán en cuenta aquéllos, salvo los terrenos y solares, que formen parte del activo circulante de las entidades cuyo objeto social exclusivo consista en el desarrollo de actividades empresariales de construcción o promoción inmobiliaria. Por otra parte, tributará asimismo por ITPO la transmisión de acciones o participaciones sociales recibidas por las aportaciones de bienes inmuebles realizadas con ocasión de la constitución de una sociedad o con motivo de una ampliación de capital, y siempre que entre la aportación y la transmisión no hubiese transcurrido el plazo de un año. IVA. RELACIONES CON OTROS TRIBUTOS -

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TOL1.032.753 ©www.tirantonline.com Interesa destacar que la transmisión de valores en general está sujeta, aunque exenta, en el IVA, de modo que nos encontramos con un nuevo supuesto de doble sujeción (a IVA y a ITPO), aunque con exención en IVA. NOTAS: - Las sociedades de leasing inmobiliario no se incluyen entre las sociedades dedicadas a la construcción o promoción inmobiliaria, de modo que todo su activo de inmuebles se computará a efectos de determinar si se alcanza un porcentaje superior al 50 por 100 que determina la tributación por ITPO (DGT 27.09.1991). - Si se transmite un bien inmueble común a los cónyuges, ejerciendo solamente uno de ellos la actividad económica, la operación quedará sujeta a IVA por la parte que corresponde al cónyuge ejerciente, en tanto que se someterá a ITPO por la parte correspondiente al cónyuge no ejerciente (DGT 16.02.2000 y 23.02.2001). - El régimen de las operaciones en las que se realiza un contrato de compraventa de inmuebles (“edificaciones“) entre promotor y un particular que se reserva el derecho de ceder sus derechos a un tercero (“comprador“) en el momento de escriturar (operación comúnmente denominada “pase“) es como sigue (DGT 28.03.2003): 1) La operación entre promotor y particular determina el devengo del IVA por las cantidades entregadas, en concepto de devengo anticipado. 2) La cesión de derechos del particular a un tercero (“comprador“) queda sujeta al ITPO (no tiene carácter empresarial). 3) La compraventa efectiva entre promotor y comprador está sujeta a IVA y no exenta, pues se considera primera entrega. ii) Modalidad de Operaciones Societarias (IOS) El IVA es compatible con la modalidad IOS del ITPyAJD, de modo que respecto de una misma operación pueden exigirse ambos gravámenes. No obstante, debe tenerse en cuenta que el hecho imponible de la modalidad IOS es muy limitado (artículo 19 RDLeg. 1/1993 y artículo 54 RD 828/1995), comprendiendo únicamente las operaciones de: 1) constitución de sociedad; 2) aumento de capital social; 3) disminución de capital social; 4) fusión de sociedades; 5) escisión de sociedades; 6) traslado a España del domicilio social; 7) aportaciones de los socios para reponer pérdidas sociales; 8) liquidación de sociedad. Un caso de compatibilidad es el que resultará cuando se aplique lo dispuesto en el artículo 8.Dos.2º LIVA: - en los casos de aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos IVA. RELACIONES CON OTROS TRIBUTOS -

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TOL1.032.753 ©www.tirantonline.com pasivos del IVA de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades; - en los casos de adjudicaciones no dinerarias en los supuestos de liquidación o disolución total o parcial de sociedades o comunidades de bienes o de cualquier otro tipo de entidades. iii) Modalidad de Actos Jurídicos Documentados (IAJD) El IVA es compatible con la modalidad de IAJD del ITPyAJD, tanto por lo que hace a la cuota fija como por lo que hace a la cuota gradual de este último, de modo que una operación gravada por IVA puede asimismo quedar gravada por la modalidad de IAJD (las operaciones sujetas a IAJD se regulan en los artículos 28 a 44 RDLeg. 1/1993). I.4.b) IIEE El IVA es compatible con los Impuestos Especiales, de modo que una misma operación puede quedar gravada por ambos impuestos. En el marco de IVA, en el caso de las importaciones, debe destacarse además que uno de los componentes de la base imponible lo constituyen “los impuestos, derechos y exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del territorio de aplicación del impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor Añadido“ (artículo 83.Uno.(a) LIVA). En virtud de este precepto, no sólo cabe la superposición de ambos impuestos respecto de una misma operación, sino que además la cuota de los IIEE que resulte exigible con ocasión de la importación incrementará la base imponible del IVA a la importación. I.4.c) Derechos de aduana a la importación El IVA es compatible con los derechos de aduana a la importación. Debe advertirse que la base imponible del IVA a las importaciones guarda una conexión muy estrecha con el valor en aduana (base imponible de los derechos de aduana a la importación), puesto que el valor en aduana es el punto de partida para cuantificar la base imponible del IVA a las importaciones (artículo 83.Uno LIVA). Sobre el valor en aduana deberán añadirse una serie de conceptos en la medida que éste no los comprenda, y entre esos conceptos a añadir estará, además, el propio importe de los derechos de aduana a la importación (artículo 83.Uno.(a) LIVA). Por tanto, IVA. RELACIONES CON OTROS TRIBUTOS -

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TOL1.032.753 ©www.tirantonline.com además de que cabe la superposición de ambos impuestos respecto de una misma operación, la cuota de los derechos de aduana a la importación que resulte exigible será un componente de la base imponible del IVA a la importación. Esto mismo ocurrirá respecto de otros tributos aduaneros (derechos antidumping, derechos compensatorios o antisubvención, etc.), de modo que no sólo se superponen con el IVA sino que su importe habrá de incluirse para calcular la base imponible del IVA a la importación.

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IVA y otros tributos Ibañez Marsilla  

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