Het Register 2010 - Nr. 6

Register Vakblad van het Register Belastingadviseurs juni 2010 | eerste jaargang | nummer 6 HET Het beste van twee opleidingen De Belastingdienst in gebreke? De onzakelijke lening in de inkomstenbelasting De FOR eindelijk afgeschaft!? Colofon Het Register Vaktijdschrift van het Register Belastingadviseurs (RB); koepelorganisatie van het College Belastingadviseurs (CB) en de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs (NFB), uitgegeven door Reed Business bv. Inhoud DE Het Register Belastingadviseurs Brenkmanweg 6, 4105 DH CULEMBORG tel.: (0345) 54 70 00 www.rb.nl Redactieadres Reed Business bv Postbus 152, 1000 AD AMSTERDAM Co�rdinatie bureauredactie Ivonne Hartendorp tel.: (020) 515 93 19 e-mail: ivonne.hartendorp@reedbusiness.nl Redactieraad Mr. D.J. (Dick) de Korte FB (hoofdredacteur) Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk FB CB Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks CB FB Mr. W.J.M. (Wil) Vennix FB Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont Uitgever Drs. H.E. (Heleen) Kooistra Reed Business bv Postbus 152, 1000 AD AMSTERDAM Verenigingsnieuws Register Belastingadviseurs Afdeling Communicatie Brenkmanweg 6 4105 DH CULEMBORG 26 Het beste van twee opleidingen Interview met mr. Marieke Smit CB FB en prof. dr. Jaap Zwemmer 12 De echo van de werkvloer Interview met prof. dr. Leo Stevens FB en mr. Alfred van Harten Nieuwsrubriek en Jurisprudentie Deze rubrieken staan onder redactie van Licent Academy De redactie Nieuws - zaken - mensen De Belastingdienst in gebreke? Fiscaal 4 5 8 16 21 22 31 37 41 Advertenties Reed Business bv Postbus 152, 1000 AD AMSTERDAM Advertentieverkoop Rolf Mul tel.: (020) 515 96 40 e-mail: rolf.mul@reedbusiness.nl Jeroen van Doleweerd tel.: (06) 10 55 51 99 e-mail: jeroen.van.doleweerd@reedbusiness.nl Abonnementen en lezersservice Reed Business bv Afdeling Customer Contact Postbus 808, 7000 BA DOETINCHEM tel.: (0314) 35 83 58 e-mail: customercontact@reedbusiness.nl www.elsevierfiscaal.nl De onzakelijke lening in de inkomstenbelasting Fiscaal Abonnementsprijzen Prijs jaarabonnement: 157,20 ex btw (6%) Prijs los nummer: 19,85 ex btw (6%) Leden NFB en CB ontvangen Het Register gratis uit hoofde van hun lidmaatschap. Opleidingen Column � Mr. Peter van den Berg Basisvormgeving VerheulCommunicatie.com, ALPHEN A/D RIJN � Register Belastingadviseurs Niets uit deze uitgave mag worden gereproduceerd door middel van boekdruk, foto-offset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs. Op alle aanbiedingen, offertes en overeenkomsten van Reed Business bv zijn van toepassing de voorwaarden welke zijn gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel te Amsterdam. `Het Register' bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs/ Reed Business bv en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aansprakelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kunnen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie. Internationale gegevensuitwisseling: Utopie, sprookje, werkelijkheid of noodzakelijk (kwaad)? Fiscaal Jurisprudentie en wetgeving De FOR eindelijk afgeschaft!? Fiscaal Het Verenigingsnieuws juni 2010 | nummer 6 | Het Register 3 DE Redactie Begrotingsbudget en rente Aan het rapport van de werkgroep Gerritse `Risico's en zekerheden' van 1 april 2010 is een bijlage toegevoegd met saldoverbeterende maatregelen. Een van de voorgestelde maatregelen is om de fictieve rente voor de belastingheffing in box 3 met 1% te verhogen naar 5%. Opbrengst 1.100 miljoen. Wel wordt gewezen op het gevaar dat er meer vermogen in het buitenland zal worden ondergebracht. Demissionair minister van Financi�n gaf in het interview in Het Register 2010 5 aan deze ontwikkeling niet zo te zien zitten. Naar zijn oordeel is het huidige percentage van 4 � uitgaande van de lange termijn � meer in overeenstemming met de werkelijkheid. Op dit moment komt het percentage niet erg overeen met de huidige bancaire rentetarieven waarmee de nette, kleine bezitters van vermogen te maken hebben. Gelukkig dat de bewindsman oprecht meende dat het niet gekker moet worden. Wel geeft het voorstel van de werkgroep aan dat het vaststellen van rentepercentages in de heffingswetten nogal willekeurig plaatsvindt. Rechtvaardigheid lijkt niet zozeer de grondslag voor deze vaststelling, maar eerder de beginselen van Grijpstra en De Gier (pakken wat je pakken kunt). Kijk bijvoorbeeld naar de rente voor vruchtgebruik e daarop gelijkende rechtsfiguren voor de erf- en schenkingsen belasting die weer opnieuw is vastgesteld op 6%. Strookt dit nu met de rechtvaardige werkelijkheid? Het lijkt er niet ec op. Ook de rekenrente voor de oudedagsvoorzieningen, echt voor de berekening van de ver verplichtingen, voor de jaarrekening en voor de winstbelastingen is gefixeerd op 4%. Dit per percentage strookt al jaren niet met de marktrente. Geruime tijd geleden heeft de Ho Raad juist aangegeven dat voor verplichtingen moet e Hoge worden uitgegaan van de mark ktr marktrente. Kennelijk gebeurt dat alleen als het budgettair uit komt. Is dat rechtvaardig? Voor de heffings- en invorderings invorderingsrente wordt wel zo veel mogelijk de marktrente gevolgd. Wellicht omdat dit voor de sch hat schatkist niet zo onvoordelig is. In elk geval kunnen we vaststellen dat de gehanteerde ren in de belastingwetten nogal verschillend zijn en niet ntes rentes gebaseerd zijn op eenzelfde ui itga uitgangspunt. De in aanmerking te nemen re ent rente wordt bepaald door wat budgettair wenselijk en mogelijk is. Als een hogere belastingopb bre belastingopbrengst wenselijk is, lijkt een aanpassing van de rente een leuke mogelijkheid. Dit kan uit h genoemde rapport worden afgeleid. Met deze ontwikuit het keling heeft de belastingheffing op dit punt iets volstrekt willekeurigs gekregen en weln licht niet alleen op dit punt. Het is van belang te beseffen dat burgers zich moeten kunnen H vinden in de belastingheffing en deze vooral als rechtvaardig moeten ervaren. Als dit duidelijk niet het geval is, wordt ontw ontwijkingsgedrag ondanks hoge administratieve boetes juist aangemoedigd. Mr Mr. Dick de Korte FB Ho Hoofdredacteur Het Register 4 Het Register | juni 2010 | nummer 6 HET Nieuws - zaken - mensen Malafide ABC-constructies bij woningcorporaties Bij acht woningcorporaties in Nederland blijken de afboekingen op vastgoed (grond en gebouwen) in de periode 2004 tot 2008 te zijn verdubbeld. Bij dertig corporaties gingen in deze periode de afschrijvingen met 50% omhoog, zo meldt de Vrom-Inspectie na een onderzoek dat deel uitmaakt van de intensivering van het toezicht op de integriteit van de corporatiesector. Behalve een opmerkelijk sterkere afschrijving dan gewoonlijk ontdekte de Vrom-Inspectie bij 145 woningcorporaties in hetzelfde tijdsbestek tot en met 2007 ruim duizend ABC-constructies. Dat zijn transacties waarbij onroerend goed binnen ��n jaar meerdere keren van eigenaar is gewisseld en waarbij een winstsprong van 10% of meer is gemaakt. De inspectie beklemtoont dat dergelijke transacties een volstrekt legitieme of praktische reden kunnen hebben. Minder legitiem echter is een transactie waarbij eigenaar A een pand verkoopt tegen een te lage prijs aan een andere partij, waarbij hij de waardevermindering van de belasting kan aftrekken. Deze partij B verkoopt het pand vervolgens voor een hogere prijs aan partij C en deelt de winst met A. Bij negentien corporaties werden meer dan negen ABC-transacties uitgevoerd en bij twintig corporaties ging het om een waardestijging van meer dan 1.000.000 per transactie, aldus de inspectie. Drie en een half jaar ge�ist voor fraude met belastingaangiften Het Openbaar Ministerie heeft op 6 mei 2010 voor de rechtbank in Amsterdam een gevangenisstraf van drie en een half jaar � waarvan zes maanden voorwaardelijk met een proeftijd van twee jaar � ge�ist tegen een 45-jarige vrouw uit Amsterdam voor belastingfraude en witwassen. De vrouw wordt verdacht van fraude met ruim 2000 IB-aangiften. Het nadeel voor de Belastingdienst kan oplopen tot zes miljoen euro. Van 2006 tot en met 2009 zou verdachte als belastingadviseur hebben opgetreden, zonder aangesloten te zijn bij een brancheorganisatie en zonder registratie bij de Kamer van Koophandel. Onder haar begeleiding werden op 2385 belastingaangiften van 875 belastingplichtigen onjuiste gegevens over studiekosten en ziektekosten aan de Belastingdienst opgegeven. Dit resulteerde in onterecht verstrekte voorlopige teruggaven. De verdachte heeft hier vermoedelijk ruim 400.000 aan verdiend. De betrokken belastingplichtingen kunnen van de Belastingdienst een terugvordering van de onterecht verstrekte voorlopige teruggaven verwachten. Volgens de officier van justitie van het Functioneel Parket heeft de verdachte op geraffineerde wijze grootschalige onjuiste belastingaangiften gedaan. De vrouw heeft stelselmatig misbruik gemaakt van het stelsel van belastingteruggaven en daarom vindt de officier de eis op zijn plaats. De officier van justitie heeft op zitting gevorderd dat verdachte een bedrag van 423.544,moet terugbetalen. Rechtbank Amsterdam heeft op dinsdag 18 mei uitspraak gedaan. Uitvraag gegevens aangifte 2010 met de helft teruggebracht Demissionair minister De Jager van Financi�n vereenvoudigt de elektronische aangifte voor vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting voor ondernemers. De uitvraag van gegevens in de aangifte over 2010 wordt met maar liefst de helft teruggebracht. Dit wordt onder andere mogelijk gemaakt door de aangifte beter aan te laten sluiten bij de ondernemersadministratie. Zo hoeven ondernemers niet meer de gegevens van de commerci�le jaarrekening in hun aangifte op te nemen. Dit betekent bijvoorbeeld dat gegevens over de inventaris, voorraadwaardering en onderhandse leningen niet meer hoeven worden ingevuld. De nieuwe aangifte wordt beschikbaar gesteld in het formaat van de toekomst, XBRL. Voorlopig kan de aangifte ook nog in het bestaande XML-formaat worden aangeleverd. Ondernemers die aangifte doen via een belastingadviseur die een convenant horizontaal toezicht met de Belastingdienst heeft afgesloten, kunnen overigens met nog minder gegevens volstaan. Deze ondernemers kunnen een nog kortere versie indienen in XBRL-formaat. juni 2010 | nummer 6 | Het Register 5 Vermoeden btw-carrouselfraude melden bij de Belastingdienst De Belastingdienst roept ondernemers op vermoedens van btw-carrouselfraude bij haar te melden. Ondernemers kunnen via de BelastingTelefoon (voor ondernemers) signalen van vermoedelijke fraude melden. Op de site van de Belastingdienst staat in welke situaties sprake kan zijn van btw-carrouselfraude en hoe de signalen kunnen worden herkend. Het meldpunt is een vervolg op de maatregelen die demissionair minister De Jager recentelijk heeft genomen om btw-fraude met nog meer kracht te bestrijden. De Belastingdienst en de FIOD hebben extra capaciteit ingezet om meer gegevens sneller te kunnen analyseren. De Jager vindt dat internationale btw-fraude hard moet worden aangepakt en hij heeft daarom samen met zijn Franse collega op uitvoeringsniveau een netwerk opgezet waarmee signalen van mogelijke btw-fraude in een vroeg stadium kunnen worden gedeeld met alle 27 lidstaten. Bij zogenoemde carrouselfraude verkoopt een frauderende ondernemer goederen of diensten met btw, zonder die btw aan de fiscus af te dragen. Voordat de Belastingdienst hierachter komt, is de fraudeur en met hem zijn onderneming, veelal al verdwenen. Vaak worden ingewikkelde, grensoverschrijdende structuren opgezet om de Belastingdienst, maar ook andere, goedwillende ondernemers binnen de handelsketen, te misleiden. De geco�rdineerde landelijke aanpak van de Belastingdienst en de FIOD is succesvol gebleken. Zo is er in 2009 voor ruim 28 miljoen aan naheffingsaanslagen opgelegd door de Belastingdienst en zijn uit de diverse strafrechtelijke onderzoeken veroordelingen tot 6 jaar gevangenisstraf opgelegd. Verkiezingen: visie hypotheekrenteaftrek bepaalt keuze De toekomst van de hypotheekrenteaftrek, de NHG-grens en de koopsubsidie zijn voor een ruime meerderheid van de Nederlanders een doorslaggevende factor bij het uitbrengen van hun stem voor de Tweede Kamer-verkiezingen. Dat blijkt uit onderzoek van De Hypotheker dat is aangeboden aan VVD-Tweede Kamerlid Frans Weekers. Niet minder dan 64% zegt dat het standpunt van een politieke partij over deze drie woningmarktgerelateerde onderwerpen bepalend is bij het maken van hun keuze. De discussie over de hypotheekrenteaftrek heeft ook invloed op het koopgedrag: 57% van de aspirant-kopers stelt de aankoop van een nieuw huis uit tot er meer duidelijkheid is over wat er gaat gebeuren met de hypotheekrenteaftrek. Het onderzoek werd uitgevoerd via de website van De Hypotheker, in het kader van het Nationaal Debat Wonen. Bijna 13.000 respondenten vulden de vragenlijst in over woningmarktgerelateerde onderwerpen. Platform voor Nederlandse en Vlaamse belastingbetalers `Vlanetax' is een platform dat de belangen van Nederlandse en Vlaamse belastingbetalers in Europa wil gaan behartigen. Het gaat om een initiatief van mr. Derk Jan Eppink, een Nederlander die voor een Belgische partij in het Europees Parlement zit en in de Vlaamse denktank Libera! Volgens Eppink worden belastingbetalers steeds meer vanuit Europa belast. Hij wijst op de lening van 80 miljard die de eurolanden aan Griekenland verstrekken en die door de belastingbetalers in deze landen moet worden opgehoest. Ook gaan er stemmen op om Europese heffingen in te voeren, bijvoorbeeld via een hogere btw. Volgens Eppink wil Vlanetax de belastingbetalers in Brussel een stem geven. `Belastingbetalers moeten voor zichzelf opkomen, de Europese leiders doen dat niet', zegt hij. 6 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Ondernemers in Nederland fiscaal beter af Ondernemers in Nederland zijn fiscaal veel beter af dan hun collega's in Belgi�. Daar gaat meer dan de helft van de winst naar de fiscus; in Nederland eisen de lokale en landelijke belastingdiensten minder dan eenderde op. De Belgische overheid maskeert de hoge druk door die over 115 verschillende belastingen te verdelen. In Nederland zijn dat er 31. Een en ander blijkt uit onderzoek van de Belgische werkgeversorganisatie VBO (de equivalent voor VNO-NCW) en advieskantoor PricewaterhouseCoopers. De Belgische wetgever staat aan de wereldtop als het aankomt op het verzinnen van nieuwe belastingen. Die vindingrijkheid moet binnenkort misschien opnieuw worden aangesproken. Belgi� heeft namelijk een uit de hand lopend begrotingstekort. Griekse schulden mede veroorzaakt door belastingfraude Belastingfraude kost de Griekse schatkist jaarlijks ruim 22 miljard euro. De Griekse belastingdienst wil volgend jaar onder Europese druk 1,3 miljard euro extra ophalen, onder meer na een belastingherziening. Of dat lukt, is twijfelachtig. De Griekse belastingdienst heeft een reputatie van omkoopbaarheid. Geschillen plegen te worden opgelost door 30% aan de fiscus te gunnen, 30% aan de belastinginspecteur persoonlijk toe te delen en 30% van het betwiste bedrag zelf te houden, zo meldt een artikel in NRC Handelsblad. De fiscus kijkt puur naar de gegevens in de aangiften; niet naar eventueel achtergehouden informatie. En die is overvloedig. In het rijke noordelijke stadsdeel van Athene hebben 324 huizenbezitters een zwembad bij hun huis aangegeven. De satellietfoto's van Google Earth tonen de aanwezigheid van bijna 17.000 zwembaden. juni 2010 | nummer 6 | Het Register 7 Belastingdienst De Belastingdienst in gebreke? Een belastingplichtige kan dan beroep instellen wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar. Sinds 1 oktober 2009 gelden daarvoor enkele aanvullende voorwaarden. Het bestuursorgaan moet eerst in gebreke worden gesteld. Over de uitwerking bestaat in de praktijk nog veel onduidelijkheid. Wanneer is een bestuursorgaan in gebreke? Welk rechtsmiddel staat belanghebbende ten dienste als het bestuursorgaan in gebreke blijft? Hoe behandelt de rechter het fictief beroep en heeft het fictief beroep nog wel de gewenste uitwerking? O Priscilla de Haas Mr. P. de Haas is advocaat-belastingkundige bij De Bont Advocaten in Amsterdam. p het moment dat een bestuursorgaan stilzit, door de behandeling van het bezwaar tegen een aanslag niet voortvarend ter hand te nemen, heeft de belastingplichtige (sinds 1994: in fiscalibus) een rechtsmiddel in handen om de besluitvorming te bespoedigen. Een belastingplichtige kan dan beroep instellen wegens het niet tijdig beslissen. Artikel 6:2 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaalt dat het niet tijdig beslissen door een bestuursorgaan wordt gelijkgesteld met een besluit. Tot 1 oktober 2009 kon de belastingplichtige zich rechtstreeks tot de rechter wenden op het moment dat de inspecteur nalatig was te beslissen op het bezwaar, maar nu gelden er enkele aanvullende voorwaarden. Voordat iemand zich tot de rechter kan wenden moet eerst het bestuursorgaan in gebreke worden gesteld. Over de uitwer- Beslistermijn verstreken en ingebrekestelling Voordat fictief beroep kan worden ingesteld moet nu aan twee voorwaarden zijn voldaan. In de eerste plaats moet de beslistermijn zijn verstreken (artikel 6:12, derde lid, onderdeel a Awb). In de tweede plaats moet de belanghebbende het bestuursorgaan schriftelijk in gebreke stellen. Daarbij moet hij het bestuursorgaan nog enige tijd gunnen om alsnog te beslissen, anders heeft de ingebrekestelling immers geen zin. Ter wille van de duidelijkheid is deze termijn gefixeerd op twee weken. Als het beroep wordt ingesteld voordat deze termijn is verstreken, is het in beginsel prematuur en daarom niet-ontvankelijk. De termijn van twee weken vangt aan op de dag na die waarop de ingebrekestelling is verzonden. De ingebrekestelling moet schriftelijk gebeuren. Aan het vereiste van een schriftelijke ingebrekestelling kan ook worden voldaan door het indienen van een schriftelijke klacht als bedoeld in artikel 9:4 Awb (artikelsgewijze toelichting bij artikel I, onderdeel D (artikel 6:12 Awb)). Een ingebrekestelling is niet nodig als deze redelijkerwijs niet kan worden gevergd. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen als de zaak zeer spoedeisend is. Een belanghebbende kan het bestuursorgaan in gebreke stellen zodra hij redelijkerwijs kan menen dat het bestuursorgaan in gebreke is. Het is dus niet mogelijk om bij een bezwaarschrift het bestuursorgaan al bij voorbaat in gebreke te stellen voor het geval er niet tijdig zal worden beslist. Aan de inhoud van de ingebrekestelling zijn geen specifieke wettelijke eisen gesteld. Wel moet voldoende duidelijk zijn op welk te nemen besluit zij betrekking heeft. Duidelijkheid door termijn te fixeren op twee weken king van deze nieuwe regeling bestaat in de praktijk nog veel onduidelijkheid. In dit artikel wordt uiteengezet wanneer kan worden gesteld dat het bestuursorgaan in gebreke is en welk rechtsmiddel belanghebbende ten dienste staat als het bestuursorgaan in gebreke blijft. Vervolgens wordt uiteengezet hoe de rechter het fictief beroep behandelt. Tot slot komt het antwoord op de vraag of het fictief beroep nog wel de gewenste uitwerking heeft aan de orde. 8 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Er is in de wet geen termijn gegeven voor het indienen van een beroepschrift wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar. Het beroep mag echter niet onredelijk laat worden ingediend. Wanneer een beroep wegens het niet tijdig beslissen als onredelijk laat moet worden aangemerkt, hangt sterk van de omstandigheden van het geval af. Beslistermijn en opschorting Als gevolg van artikel 7:10, eerste lid Awb moet het bestuursorgaan binnen zes weken op het bezwaarschrift beslissen. Deze termijn kan onder omstandigheden worden opgeschort. De termijn wordt allereerst opgeschort om een verzuim als bedoeld in artikel 6:6 Awb te herstellen tot de dag waarop het verzuim is hersteld of de termijn ongebruikt is verstreken (artikel 7:10, tweede lid Awb). Het bestuursorgaan kan de beslissing ook eigenhandig met zes weken verdagen ingevolge het derde lid. In artikel 7:10, vijfde lid Awb is wel voorgeschreven dat het bestuursorgaan bij gebruik van deze verdagingsmogelijkheid de belanghebbende daarvan schriftelijk op de hoogte stelt. Het vierde lid van artikel 7:10 Awb geeft nog enkele mogelijkheden tot uitstel. Zo wordt van uitstel uitgegaan als belanghebbende daarmee instemt en andere belanghebbenden daardoor niet in hun belangen kunnen worden geschaad, of als verder uitstel nodig is in verband met de naleving van wettelijke procedurevoorschriften. De instemming met uitstel zal wel uitdrukkelijk moeten zijn gegeven of zonder twijfel moeten kunnen worden afgeleid uit de gang van zaken. Naast de voornoemde opschortingsregeling geeft ook artikel 4:15 Awb nog de mogelijkheid de beslistermijn op te schorten, zoals in het geval de dreigende termijnoverschrijding is toe te rekenen aan de aanvrager of het bestuursorgaan feitelijk is verhinderd een beschikking te geven als gevolg van overmacht. Opschorting kan ook als het bestuursorgaan ter voorbereiding van de beschikking bij ��n of meer instanties in het buitenland heeft verzocht om informatie en die informatie niet tijdig beschikbaar is. Voornoemde voorbeelden uit artikel 4:15 Awb zijn ingevolge artikel 7:14 Awb van overeenkomstige toepassing verklaard voor beslissingen op bezwaar. Het uitstel mag daarbij niet onredelijk lang duren. In eerste instantie moet het bestuursorgaan er zelf op toezien dat het uitstel niet onredelijk lang duurt. Als de aanvrager van mening is dat verder uitstel niet meer redelijk is, kan hij beroep instellen wegens het niet tijdig beslissen. Ook voor deze opschortingsgrond geldt weer dat het bestuursorgaan daarvan mededeling moet doen. De situatie van toerekening aan de belanghebbende kan zich voordoen als de belanghebbende enkele dagen v��r afloop van de beslistermijn nog omvangrijke pakketten nadere gegevens opstuurt, of omdat de aanvrager zelf bij herhaling om uitstel van een hoorzitting of om nader onderzoek heeft gevraagd en het bestuursorgaan daarmee heeft ingestemd. Dergelijke situaties zouden er niet toe mogen leiden dat de beslistermijn verstrijkt en het bestuursorgaan te laat is met het geven van een beschikking. Van overmacht zal niet snel sprake zijn. Het zal dan in elk geval moeten gaan om een onmogelijkheid te beslis- juni 2010 | nummer 6 | Het Register 9 Belastingdienst sen die wordt veroorzaakt door abnormale en onvoorziene omstandigheden buiten toedoen van het bestuursorgaan zelf en die ook buiten zijn risicosfeer liggen. Uit de jurisprudentie betreffende termijnoverschrijdingen kan worden afgeleid dat ziekteverzuim en administratieve of organisatorische problemen binnen de invloedsfeer van het bestuursorgaan niet een beroep op overmacht rechtvaardigen, ook niet als deze problemen van structurele aard zijn (bijvoorbeeld vz. CBb 28 april 1995, JB 1995/136 en Rechtbank Roermond 9 februari 1996, Mededeling opschorting verzenden v��r verstrijken beslistermijn JB 1996/102). Het niet tijdig ter beschikking komen van informatie van een ander bestuursorgaan kan evenmin overmacht opleveren (CBb 25 november 2003, LJN: AO1044). Ook het willen afwachten van een rechterlijke beslissing in een andere zaak werd door de Afdeling niet als overmacht gekwalificeerd (ABRS 5 november 2003, JB 2004/11). Het bestuursorgaan moet de aanvrager ook van de opschorting wegens overmacht op de hoogte stellen. De mededeling van opschorting moet v��r het verstrijken van de beslistermijn worden verzonden. De mededeling van opschorting is een beschikking. Tegen de mededeling kan niet afzonderlijk bezwaar en beroep worden ingesteld, omdat het een voorbereidingshandeling betreft in de zin van artikel 6:3 Awb. Dat lijdt uitzondering als de mededeling de belanghebbende los van het voor te bereiden besluit rechtstreeks in zijn belang treft. Een en ander neemt niet weg dat bij het instellen van beroep de (tijdigheid van) mededeling wel ter discussie kan worden gesteld. De rechter blijft altijd bevoegd het beroep op de gewone wijze, dus ter zitting, te behandelen (artikel 8:55b, eerste lid, in fine Awb). Daarvoor kan bijvoorbeeld aanleiding zijn als niet direct duidelijk is of de beslistermijn is overschreden. Denkbaar is ook dat in geschil is of, dan wel voor hoe lang, de beslistermijn is opgeschort. Artikel 8:55b, tweede lid Awb schrijft voor dat de partijen daarvan zo spoedig mogelijk op de hoogte worden gesteld. Voor het geval een behandeling ter zitting nodig is geeft artikel 8:55b, derde lid, eerste volzin Awb, in navolging van de Procesregeling bestuursrecht, als hoofdregel dat met toepassing van artikel 8:52 Awb een versnelde behandeling plaatsvindt. Deze versnelde behandeling komt erop neer dat de rechter de termijnen voor de door partijen te verrichten proceshandelingen kan verkorten. Artikel 8:55b, derde lid, tweede volzin Awb voegt daar, wederom in navolging van de Procesregeling, aan toe dat de rechter binnen dertien weken uitspraak doet. Ook voor deze gevallen geldt echter de clausule `zo mogelijk'. Zoals gezegd gaat de voorgestelde procedure in beginsel slechts over de vraag of de beslistermijn is overschreden. Dit komt tot uiting in de inhoud van de uitspraak. Als het beroep gegrond is � dus als de beslistermijn inderdaad is overschreden � moet de rechter ingevolge artikel 8:55d, eerste lid Awb in beginsel bepalen dat het bestuur binnen twee weken alsnog een besluit bekendmaakt. Het derde lid van artikel 8:55d Awb bepaalt dat de rechter in bijzondere gevallen een andere termijn kan stellen voor het alsnog nemen van een besluit. Dit kan een langere termijn zijn, bijvoorbeeld als het een ongewoon complex besluit betreft. Het kan ook een kortere termijn zijn, bijvoorbeeld als het bestuursorgaan de beslistermijn al in ruime mate heeft overschreden en de belanghebbende daardoor ernstig wordt benadeeld. Als het beroep wegens het niet tijdig beslissen overeenkomstig de hoofdregel buiten zitting wordt afgedaan, staat tegen de uitspraak het rechtsmiddel verzet open (artikel 8:55e Awb). Verzet door het bestuursorgaan heeft geen schorsende werking. Artikel 8:55, tweede lid Awb dat bepaalt dat het verzet wel schorsende werking heeft, is in artikel 8:55e, tweede lid Awb buiten toepassing verklaard. Het zou anders voor het bestuursorgaan wel erg eenvoudig worden de verplichting om binnen twee weken alsnog te beslissen op te schorten. In artikel 4:17 e.v. Awb is bepaald dat het bestuursorgaan een dwangsom verbeurt voor elke dag die het in gebreke blijft een beschikking te nemen, maar voor ten hoogste gedurende een periode van 42 dagen. De dwangsom bedraagt de eerste veertien dagen 20 per dag, de daaropvolgende veertien dagen 30 per dag en de overige dagen 40 per dag. Artikel 8:55c Awb regelt dat bij een gegrond beroep de bestuursrechter op verzoek van de indiener van het beroepschrift alsnog een dwangsom als voorzien in artikel 4:17 Awb kan vaststellen. Beroepsbepalingen Artikel 8:55b, eerste lid Awb bevat de kern van het nieuwe stelsel; een beroep wegens het niet tijdig beslissen wordt in beginsel buiten zitting afgedaan en wel binnen acht weken na ontvangst van het beroepschrift. In het geval het bestuursorgaan zich op een opschortingsgrond beroept, ligt het op de weg van het bestuursorgaan om dit bij een tijdig ingediend verweerschrift aan te voeren en aannemelijk te maken. Artikel 8:42, eerste lid Awb bepaalt dat het bestuursorgaan binnen vier weken nadat de rechter het beroepschrift heeft toegezonden de op de zaak betrekking hebbende stukken en een verweerschrift moet inzenden. Vaak zal het dan slechts gaan om de aanvraag of het bezwaarschrift en eventuele stukken waaruit blijkt dat de beslistermijn is opgeschort. Als binnen vier weken nog geen stukken zijn ingezonden, mag de rechter ervan uitgaan dat er geen omstandigheden zijn die overschrijding van de beslistermijn rechtvaardigen. 10 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Opgemerkt moet worden dat de bestuursrechter daarnaast, als het bestuursorgaan ook tijdens de procedure voor de rechter nog steeds geen besluit heeft genomen, ingevolge artikel 8:55d, tweede lid Awb in zijn uitspraak ook een dwangsom op de voet van artikel 8:73, zevende lid Awb kan vaststellen. Tot op heden lijken de rechtbanken daarvoor een `standaard' te hanteren van 100 per dag met een maximum van 15.000 (zie o.a. Rechtbank Breda, 6 januari 2010, LJN: BK8857). Aangenomen mag worden dat het bestuur in de overgrote meerderheid van de gevallen binnen de door de rechter gestelde termijn alsnog een besluit zal nemen. Het is echter niet helemaal ondenkbaar dat het bestuur ook na afloop van die termijn nog geen besluit heeft genomen. Als het rechterlijk bevel om binnen twee weken � of binnen een andere door de rechter gestelde termijn � te beslissen niet wordt nageleefd, kan de belanghebbende zich tot de voorzieningenrechter wenden met het verzoek alsnog een dwangsom aan de eerdere uitspraak te verbinden. Deze mogelijkheid bestaat uiteraard niet als de rechter al aan de eerdere uitspraak een dwangsom heeft verbonden. de voorzieningenrechter verzoeken om een dwangsomregeling. De vraag of de belanghebbende dan opnieuw beroep kan instellen om een inhoudelijke behandeling (en daarmee vernietiging van de aanslag) af te dwingen, is tijdens de parlementaire geschiedenis niet aan bod gekomen. Beroep wegens niet tijdig beslissen binnen acht weken Een voordeel voor de belanghebbende is dat de zaak onder de rechter is en de inspecteur geen gebruik meer kan maken van artikel 47 e.v. Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) voor het verzamelen van informatie. Dat is immers in het arrest van de Hoge Raad van 16 februari 1988, nr. 23.925, BNB 1998/160 (m.nt. Hofstra) bepaald. Dit laat onverlet dat de rechtbank op grond van artikel 27a AWR wel kan bepalen dat die bevoegdheden gedurende een daarbij te bepalen termijn van toepassing blijven; meestal gedurende de behandeling van het fictief beroep. De vraag is echter of het verbod informatie te vragen op grond van artikel 47 e.v. AWR ook nog geldt als de zaak niet langer onder de rechter is, omdat de rechter het fictief beroep (on)gegrond heeft verklaard. Een redelijke wetsuitleg zou mee moeten brengen dat het instellen van het eerste beroep leidend is en het bestuursorgaan door te talmen geen extra `middelen' ten dienste staan. Een ander voordeel is dat de inspecteur (definitief) een standpunt met betrekking tot het geschil moet innemen. Daarmee wordt voorkomen dat hij zich nog (veel) langer kan beraden over de onderbouwing van zijn aanslagen. Een en ander neemt niet weg dat de inspecteur zijn standpunt gedurende de procedure (ook in eventueel hoger beroep) nog kan aanvullen of bijstellen. Dat de zaak onder de rechter is hoeft geen consequenties te hebben voor de mogelijkheid er alsnog gezamenlijk in der minne uit te komen, al lijken sommige auteurs te suggereren dat iedere adviseur zich toch tweemaal moet afvragen of hij de inspecteur wel door middel van dwang tot een uitspraak wil dwingen. Een fictief beroep zou soms een stimulans kunnen zijn nog eens met elkaar om de tafel te zitten om een inhoudelijke procedure (en de daarmee gemoeide kosten en tijd) te voorkomen. Overgangsrecht In het overgangsrecht is bepaald dat op het niet tijdig beslissen op een bezwaar- of beroepschrift dat is ingediend v��r het tijdstip waarop paragraaf 4.1.3.2 Awb van toepassing werd (1 oktober 2009), het recht zoals dit gold v��r dat tijdstip van toepassing blijft. In de tweede overgangsbepaling is opgenomen dat op een bezwaar- of beroepschrift tegen het niet tijdig nemen van een besluit dat is ingediend v��r het tijdstip waarop afdeling 8.2.4a Awb van toepassing is geworden, het recht zoals dit gold v��r dat tijdstip van toepassing blijft. Door de rechters wordt deze overgangsbepaling zo uitgelegd dat als de belanghebbende beroep wil instellen tegen het niet tijdig beslissen op bezwaar en dat beroep is ingediend na 1 oktober 2009 het nieuwe recht van toepassing is. Voor- en nadelen nieuwe regeling voor fictief beroep Een òvervaltactiek' door beroep wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar in te stellen is nu verdwenen. Het bestuursorgaan moet immers eerst in gebreke worden gesteld. Daarnaast laat de wet nog (veel) ruimte de beslistermijn op te schorten. Het beroep wegens de fictieve weigering wordt bovendien beperkt tot een uitspraak over de (niet-)tijdigheid. Aan een inhoudelijke behandeling wordt nog niet toegekomen. Een voordeel van de versnelde behandeling is wel dat mag worden verwacht dat de behandeling van het beroep ook snel plaatsvindt. In het verleden bleef een dergelijk beroep soms wel een half jaar of langer liggen. Als het bestuursorgaan niet tijdig heeft beslist en de rechter het bestuursorgaan heeft opgedragen alsnog binnen een bepaalde termijn te beslissen, kan de belanghebbende Ten slotte Met de nieuwe regeling van de ingebrekestelling moet de belanghebbende een extra hobbel nemen voordat hij beroep kan instellen bij de rechtbank. Nu de te gunnen termijn twee weken bedraagt hoeft dat geen zware hobbel te zijn. De versnelde (aparte) behandeling van het fictief beroep zal naar alle waarschijnlijkheid niet sneller tot een inhoudelijke behandeling leiden, maar als er daadwerkelijk binnen een termijn van veertien weken wordt beslist wordt het bestuursorgaan wel eerder dan in het verleden gedwongen op het bezwaar te beslissen, zeker als daaraan een (aanzienlijke) dwangsom wordt gekoppeld. juni 2010 | nummer 6 | Het Register 11 De Prof. dr. L.G.M. Stevens FB 1944 1972 1978 1980 1986 2001 2007 2008 2008 Geboren te Belfeld Fiscale economie Katholieke Hogeschool Tilburg Eerste druk Elementair belastingrecht Promotie op Belasting naar draagkracht Katholieke Hogeschool Tilburg Hoogleraar Fiscale economie Erasmus Universiteit Rotterdam Herziening Inkomstenbelasting/Handboek Inkomstenbelasting 2001 NFB-erelid/erelid inspecteursvereniging Dreeslezing: Naar een solidaire participatiemaatschappij Kroonlid SER 12 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Fotograaf: Roel Dijkstra Interview Leo Stevens en Alfred van Harten, opleiders van het eerste uur HET echo van de werkvloer Het onderwijs nog meer afstemmen op de typische mkb-adviseur en doublures uit de opleidingen halen. Dat zijn de wensen van CB-docent prof. dr. L.G.M. Stevens FB en FBA-docent mr. A.W. van Harten. Ze spreken over wederzijds begrip, d�dain en harmonie. Door Lex van Almelo A ls een perk omwaaiende tulpen staan dertig microfoons bij elkaar op tafel in een lege ver gaderzaal van de Sociaal-Economische Raad. SER-Kroonlid, CB-docent en emeritus-hoogleraar fiscale economie Leo Stevens wil er absoluut niet achter gaan staan voor de foto bij dit interview. Later maakt hij duidelijk waarom. Leo Stevens: Àls ik college geef, gebruik ik nooit microfoons. Ik doe het met mijn eigen stem. Ik gebruik ook nooit beamers. Dat vind ik eigenlijk te gemakzuchtig. Je moet je niet verschuilen achter plaatjes of een stapel papier. Het gaat om oogcontact. Je moet de studenten binden en boeien met herkenbare verhalen. En bij de stof betrekken met vragen. Als de colleges leuk zijn, nemen ze de stof veel beter op.' Hoogleraar sociologie Abram de Swaan beklaagde zich eens over de moderne student, die belt, surft, eet en praat tijdens college. Herkent u dat? Belastinginspecteur en FBA-docent Alfred van Harten: `Bij de Federatie heb je nooit ordeproblemen. Dat is in het reguliere onderwijs wel anders, ja. Veel FBA-studenten zijn al wat ouder en zeer gemotiveerd. Misschien is dat ook wel de charme van het lesgeven aan volwassenen. Het mooie van les geven is ook dat je wordt gedwongen je vak bij te houden. Belangrijke wijzigingen in de wetgeving of rechtspraak verwerk ik altijd meteen.' Leo Stevens: Ònbetamelijk gedrag in de collegezaal heb ik nog nooit meegemaakt. Ik sta bij de ingang en wens iedereen goedemorgen of maak een praatje. Bij mij waagt niemand het om met zijn mobiele telefoon of iPod te spelen, omdat ze elk moment de kans lopen dat ik ze in het debat betrek. Bij de CB-colleges heb ik nog meer contact met de studenten, omdat het er hooguit honderd zijn.' Wederzijds begrip Alfred van Harten: Àls belastinginspecteur in Almelo doe ik de zeer grote ondernemingen, zoals beursfondsen, internationale bedrijven en dochters van buitenlandse bedrijven. In mijn werk heb ik dus heel weinig met zzp'ers en het mkb van doen. Toen ik twintig jaar geleden werd gevraagd om les te geven aan de Federatie BelastingAcademie (FBA) was ik belastinginspecteur in Amsterdam. Later ben ik zeven jaar belastingadviseur geweest bij KPMG Meijburg. Daar hield het werk nooit op. Dus toen ik gevraagd werd door de Belastingdienst in Almelo dacht ik: gewoon doen. Nu moet ik ook wel stevig doorwerken, maar ben ik meer baas over mijn tijd.' Heeft u nog nieuwe inzichten overgehouden aan dit uitstapje naar de belastingadvieswereld? Van Harten: Ìk heb gezien hoeveel macht een belastingambtenaar kan hebben. Met een tegendraadse houding kan die eindeloos oplossingen tegenhouden. Dat wist ik juni 2010 | nummer 6 | Het Register 13 Interview natuurlijk wel. Maar als je aan de andere kant zit, kun je het echt v�elen. Overigens zijn niet alle ambtenaren van de Belastingdienst zo.' Leo Stevens, ooit NFB-adviseur: `Horizontaal toezicht is een methode om het wederzijds begrip weer in ere te herstellen, na een periode waarin de Belastingdienst en de adviseur elkaar wantrouwden. Horizontaal toezicht is niet alleen een efficiencyslag. Het leidt ook tot een betere werkverhouding en betere werkprocessen.' Wanhoop Leo Stevens: Ìn de jaren negentig heeft de toenmalige CB-voorzitter Cor Scheffers mij gevraagd om mee te helpen aan een onderwijsprogramma en zo de professionalisering van het beroep te bevorderen. Ik heb toen vanuit het wensenpakket van het CB het programma opgezet en de leerstof ontwikkeld. Samen met de latere staatssecretaris van Financi�n Steven van Eijck, die toen medewerker van mij was, heb ik speciaal voor de mkb-adviseur het Basisboek Belastingen geschreven dat zich meer richtte op de hbo-opleidingen. Ik gaf al les tijdens de roemruchte zaterdagmiddagbijeenkomsten van het CB. Ik was daar onder de indruk van de ge�ngageerdheid en het enthousiasme van al die mensen die hun vrije zaterdagmid- FBA-diploma ook buiten FB-kringen wordt erkend. Verder is de volgorde van de vakken veranderd. Tot voor kort had je in de eerste jaren van de hbo-opleiding tot adviseur alleen juridische en economische vakken. Na een paar jaar had je dus nog geen fiscaal recht gehad. Dat was niet echt handig, omdat de werkgever � die meebetaalt aan de opleiding � dan geen rendement ziet. Nu krijg je in het eerste jaar alle stof die belangrijk is voor de particulier. In het tweede en het derde jaar gaat het om de ondernemer en in het vierde jaar leer je wat je moet weten voor de bv en de directeur grootaandeelhouder.' Waren de reacties op de veranderingen positief? Alfred van Harten: `Ja, maar de studentenaantallen bleven laag. Op dit moment hebben we pas zes aanmeldingen voor de opleiding tot NFB-belastingadviseur. Maar het is natuurlijk nog geen september.' De CB-opleidingen trekken w�l veel studenten. Hoe kan dat dan? Alfred van Harten: Ìk heb er geen verklaring voor'. Leo Stevens: `Misschien komt het omdat de CB-opleidingen een iets praktischer inslag hebben. En ik denk dat de NFB te veel in de schaduw van de universiteit is blijven staan. Het gevoel bij de NFB-adviseur was: ik weet het wel allemaal, maar ben toch geen academicus. Hij mag zich wat zelfbewuster profileren en zijn breedte als mkbadviseur sterker accentueren.' Alfred van Harten: `De FBA-bachelor duurt viereneenhalf jaar. De CB-opleiding duurt met vier jaar iets korter. Daarbij komt dat je in de CB-opleiding na anderhalf jaar belastingconsulent bent en alvast een titel hebt. Als je wilt kun je daarna doorstromen naar CB-belastingadviseur.' Leo Stevens: Èr is een belangrijke categorie mensen die minder zelfverzekerd zijn en liever kleine stappen nemen.' Alfred van Harten: `Maar door het stapelen van onderdelen krijg je wel overlap. Je moet proberen doublures te vermijden.' Fascinerend dat adviseurs de mkb-ondernemer in de volle breedte begeleiden dag opofferden. Dat inspireerde mij. En ik heb het altijd heel fascinerend gevonden dat CB-adviseurs en -consulenten de mkb-ondernemer in de volle breedte begeleiden. Zij zijn de hulptroepen van de ondernemer in de eerste lijn. Wanneer je hen lesgeeft, hoor je de echo van de werkvloer. Soms zie je ook de wanhoop in hun ogen: hoe maken we de klant duidelijk dat deze regeling er is en wat deze betekent?' Speelde die echo en wanhoop door uw hoofd toen u meedacht over de hervorming van de Inkomstenbelasting in 2001? Leo Stevens: `Dat meedenken deed ik tijdens de bekende broodjeslunches met Zalm en Vermeend. Daarbij speelde soms wel de vraag mee of ik het later kon uitleggen, ja. Ik wilde graag alles zo eenvoudig mogelijk regelen.' Bloedgroepen Door de iets langere opleiding kijken NFB-adviseurs van oudsher een beetje neer op de CB-adviseur. Is die houding terecht? Alfred van Harten: `De opleidingen zijn door de invoering van de bachelor-masterstructuur naar elkaar toegegroeid.' Leo Stevens: Ìk heb wel wat van die onderstroom geproefd en vind het typisch Nederlands. De universiteit kijkt neer op het hbo, het NIVRA op de NOvAA, de NOB op de CB/NFB. Ik kijk liever naar wat je samen kunt doen. Het is niet een kwestie van hoger of lager niveau, maar meer een kwestie van wie of wat je adviseert. Daarop moet deskundigheid worden afgestemd. Ik zie wel een soort tweedeling tussen de mkb-generalisten en de specialisten die het internationale bedrijfsleven adviseren. Mijn streven is om in de toekomst veel meer het besef te laten doordringen dat het opleidingscurriculum te weinig rekening houdt met de typische mkb-adviseur die ge�nte- Overlap Welke grote veranderingen hebben zich de afgelopen vijfentwintig jaar voorgedaan? Leo Stevens: Ìn 1984 hebben we de tweeverdienerswetgeving gekregen, in 1990 de vereenvoudiging van de inkomstenbelasting en in 2001 de hervorming van de inkomstenbelasting. Die hebben de structuur van het vakgebied wezenlijk veranderd.' En in het onderwijs? Alfred van Harten: Ìn de FBA-opleidingen hebben wij de bachelor-masterstructuur ingevoerd, zodat het 14 Het Register | juni 2010 | nummer 6 greerd fiscaal advies geeft. Hij is te vergelijken met de huisarts die voor gespecialiseerde hulp doorverwijst naar de medisch specialist.' De specialist is niet beter dan de huisarts... Leo Stevens: `Nee. In de loop van vijfentwintig jaar heeft het CB gewonnen aan zelfbewustheid en kennisniveau. Daarom kan het fusieproces met de NFB ook eigenlijk een redelijk natuurlijk proces zijn. Je moet vermijden dat er te lang een bloedgroepenmentaliteit bestaat.' Andr� Rieu Is het erg dat de opleidingen in elkaar opgaan? Alfred van Harten: `Nee, waarom zou je twee opleidingen in de lucht houden?' Leo Stevens: Èr is sprake van een vervangende component, want de FBA- en de CB-opleiding hebben heel veel met elkaar gemeen. Laat de nieuwe vormgeving zegevieren.' Alfred van Harten: `Maar ik zie binnenkort wel een hele generatie adviseurs afzwaaien, vooral bij de NFB. Die generatie hangt straks de lier aan de wilgen.' Zijn ze muzikaal? Alfred van Harten lacht: `Je hoort in ieder geval wel eens een wanklank.' Leo Stevens: Ìn mijn vrije tijd ben ik voorzitter van de plaatselijke harmonie. Daar zitten we met een dilemma. Aan de ene kant willen wij op concoursen meedraaien in de top. Aan de andere kant moet het leuk blijven en moeten wij de gemeenschap dienen waar wij uit voortkomen. Daarom vind ik het bijvoorbeeld ongemeen knap wat Andr� Rieu doet. Hij enthousiasmeert mensen voor de muziek, is dienstbaar aan zijn omgeving en vraagt geen subsidie. Hij en zijn mensen verdienen veel respect en niet het d�dain van musici die alleen in het Concertgebouw willen spelen.' Wat is het verschil tussen het orkest van de NFB en het CB? Leo Stevens: `Qua instrumenten hebben ze ongeveer dezelfde bezetting. Maar de toonsoort verschilt.' Wat hebben ze nodig om samen te spelen? Leo Stevens: `Harmonie.' Mr. A.W. van Harten 1953 1980 1984 1992 1999 2002 2004 Geboren te Apeldoorn Nederlands recht Universiteit van Amsterdam Belastingdienst Amsterdam Fiscaal recht Universiteit van Amsterdam Belastingadviseur KPMG Meijburg Opleidingsinstituut Belastingdienst Belastingdienst Amsterdam Fiscale projecten Belastinginspecteur Zeer Grote Ondernemingen Almelo Fotograaf: Ronald Hissink juni 2010 | nummer 6 | Het Register 15 Onzakelijke lening Tweeluik Fiscale aspecten van lenen in gelieerde verhoudingen: deel 2 De onzakelijke lening in de inkomstenbelasting In vorige editie van Het Register beschreef de heer A.J. Nieuwenhout MB FB de vennootschapsbelastingaspecten van de onzakelijke lening in deel 1 van het tweeluik `Fiscale aspecten van lenen in gelieerde verhoudingen'. In het tweede deel van het tweeluik zet ik de fiscale gevolgen van een onzakelijke lening in de inkomstenbelasting uiteen. Na een (her)introductie ga ik in op de onzakelijke leningen òmhoog' en òmlaag', besteed ik aandacht aan de bewijslastverdeling en sluit ik af met een samenvatting en enkele aandachtspunten voor de praktijk. I Erik van Kan Mr. E.J.P. van Kan FB is partner bij Rosier Bijl van Kan Administratie& Belastingadviesbureau bv. n dit artikel staat de directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) die op onzakelijke basis geld leent van (lening òmhoog') of aan (lening òmlaag') `zijn' bv (100%-aandelenbezit) centraal. Met het arrest van 9 mei 2008 (BNB 2008/191) heeft de Hoge Raad hernieuwde aandacht gevestigd op het begrip ònzakelijke lening', wat belastingadviseurs inmiddels uit de houding van de Belastingdienst op dit punt hebben kunnen afleiden. In genoemd arrest bevestigde de Hoge Raad de uitspraak van Hof Arnhem waarin bij een bv een aftrekpost wegens afwaardering van een lening aan de moeder-bv werd geschrapt. De lening was niet schriftelijk vastgelegd en er waren geen zekerheden gesteld waar dat in relatie tot een onafhankelijke derde wel zou zijn gebeurd. Met het verstrekken van de lening had de dochter-bv een debiteurenrisico aanvaard dat niet is terug te voeren op haar positie als schuldeiser, maar op haar wens het belang van haar aandeelhouder te dienen. In mijn opvatting heeft de Hoge Raad het niet in aftrek toelaten van het afwaarderingsverlies gebaseerd op de aloude totaalwinstconceptie. De totaalwinstconceptie beoogt de fiscale winst te zuiveren van bedrijfsvreemde elementen, zoals de invloeden van de aandeelhoudersrelatie, wat in dit geval het (gehele) debiteurenrisico betrof. Ik roep het klassieke `Zweedse Grootmoeder-arrest' van 31 mei 1978 in herinnering waarin het niet berekenen van rente aan de `kleindochter' werd gecorrigeerd met als tegenboeking ìnformeel kapitaal'. Zie tevens recenter Rechtbank Leeuwarden van 19 november 2009 (V-N 2010/16.16). Alvorens toe te komen aan de vraag of � en in hoeverre � er sprake is van een onzakelijke lening moet de vraag worden beantwoord of een lening daadwerkelijk een lening is. Dus of we ons bevinden in de winstsfeer of in de kapitaalsfeer (bv), ofwel in box 1 of box 2 (dga). Bij de dga (lening òmlaag') doel ik met `winstsfeer' uiteraard op het resultaat volgens de terbeschikkingstellingsregeling (hierna: tbs-regeling) van artikel 3.92 Wet inkomstenbelasting (hierna: Wet IB) 2001, waarop via artikel 3.94 Wet IB 2001 het totaalwinstbegrip toepassing vindt. Als we ons immers bevinden in de kapitaalsfeer komen we aan de onzakelijke lening niet toe en raken rente en afwaardering om die reden de winst niet. Voor de lening van de dga aan de bv (lening òmlaag') geldt hierbij de vraag of de geldverstrekking de toets van de Hoge Raad uit het arrest van 27 januari 1988 (BNB 1988/217, schijnlening/bodemlozeputlening/ deelnemerschapslening) doorstaat. Binnen die categorie valt naar mijn mening tevens de geldlening waarvan al het verstrekken onzakelijk is (zie het arrest van de Hoge Raad van 12 december 2003, V-N 2004/2.21). Voor de lening omhoog speelt een soortgelijke toets, uitgezonderd de deelnemerschapslening, om die te onderscheiden van uitdelingen. In het vervolg ga ik ervan uit dat deze horde al is genomen en we te maken hebben met een lening waarvan de voorwaarden niet (geheel) zakelijk zijn. 16 Het Register | juni 2010 | nummer 6 van de rente zullen bij de dga afhangen van de fiscale behandeling van de lening (box 1 als eigenwoninglening, box 2 ingeval met de lening aanmerkelijkbelangaandelen zijn gekocht of box 3). Daartegenover zal bij de dga de correctie doorwerken naar box 2 als dividenduitkering respectievelijk kapitaalstorting. Voor wat betreft de zakelijke hoogte van de rente heeft de Hoge Raad op 5 februari 1997 (V-N 1997/873, punt 17) gesteld dat hierbij niet hoeft te worden aangesloten bij de tarieven van professionele geldverstrekkers, maar wordt een parallel getrokken met de rente die een particuliere belegger zou kunnen bedingen. Recent (Rechtbank Arnhem, 1 oktober 2009, NTFR 2009/2616) resulteerde dit in een rente gelijk aan de twaalfmaanden-Euribor + 1,5% risico-opslag. Afwaardering Bij een onzakelijke lening omhoog geldt dat binnen de fiscale winst van de bv de afwaardering van de lening wordt gecorrigeerd voor zover er sprake is van onzakelijk debiteurenrisico uit aandeelhoudersmotieven. Het ligt voor de hand om daartegenover bij de bv uit te gaan van een onttrekking voor een gelijk bedrag en een uitdeling aan de dga (box 2). Het zijn immers aandeelhoudersmotieven die een rol hebben gespeeld bij de kwalificatie tot onzakelijke lening. Over de vraag of (en op welk tijdstip) er sprake is van een uitdeling bestaat discussie in de literatuur (zie ook hierna). Afwaardering verlost de schuldenaar immers niet van zijn verplichtingen. Zijn voor het aanmerken als uitdeling de aandeelhoudersmotieven op het moment van de geldverstrekking doorslaggevend of wordt op het moment van afwaardering een nieuwe beoordeling gemaakt? In het navolgende werk ik de fiscale gevolgen van de onzakelijke lening omhoog en omlaag uit met betrekking tot rente en afwaardering voor zowel de dga als voor de bv waarvan de dga alle aandelen bezit. Daarbij besteed ik aandacht aan (recente) rechtspraak en de nog resterende discussiepunten over de fiscale gevolgen van de onzakelijke lening. Jurisprudentie Een voorbeeld van een onzakelijke lening omhoog is te vinden in de uitspraak van Hof Arnhem van 27 april 1984 (BNB 1984/314). Dit is tevens een aanwijzing voor het feit dat niet zozeer het idee achter de onzakelijke lening, als De onzakelijke lening òmhoog' De onzakelijke lening omhoog betreft een lening die door de bv wordt verstrekt aan haar dga en die omwille van aandeelhoudersmotieven is aangegaan onder onzakelijke voorwaarden, met name op het punt van zekerheden tot terugbetaling. Hierbij valt te denken aan een lening in het kader van de financiering van de woning van de dga, maar ook aan de veelvoorkomende situatie van een vordering in rekening-courant op de dga. Rente Aangezien de lening niet is geherkwalificeerd tot kapitaal is een onzakelijke lening nog altijd een lening en rente nog altijd rente. Een te hoge respectievelijk te lage rente ten opzichte van een zakelijke rente wordt binnen de winst van de bv gecorrigeerd naar een zakelijk niveau. Daartegenover is er bij de bv sprake van informeel kapitaal respectievelijk een uitdeling. De gevolgen van de correctie Een onzakelijke lening is nog altijd een lening wel de benaming daarvoor nieuw is. Een bv verstrekte een lening aan de zoon van de dga. Het hof oordeelde dat bedrijfsbelang hierbij geen rol van betekenis heeft gespeeld, omdat de bv slechts bereid was het risico verbonden aan de geldverstrekking te aanvaarden omdat de geldlener de zoon van de dga was. De dga moet zich van dat risico bewust zijn geweest, dus werd de afboeking van de lening geschrapt en als onttrekking beschouwd. Over de vraag of de onttrekking tevens als dividenduitkering aan de dga geldt bevat de uitspraak geen aanwijzingen (het betrof een vennootschapsbelastingkwestie). Rechtbank Arnhem was daar in de uitspraak van 3 augustus 2007 (NTFR 2007/1702) minder terughoudend in. Het geval betrof een lening van de bv van twee broers aan de overnameholding van hun twee zoons in het kader van een bedrijfsover- juni 2010 | nummer 6 | Het Register 17 Onzakelijke lening dracht. Het verstrekken van de lening onder de onzakelijke voorwaarden was uitsluitend en bewust gebeurd om � ter bevrediging van de persoonlijke behoefte van de aandeelhouders � de overnameholding van hun zoons te bevoordelen. Volgens de rechtbank zijn de verliezen op de lening zodra deze zich voordoen dan te beschouwen als een uitdeling. Over deze gevolgtrekking is het laatste woord nog niet gesproken. Albert (o.a. in zijn commentaar Onzakelijke lening ook òmlaag' van toepassing onder NTFR 2007/1702) ziet in de verstrekking van de lening alleen een winstuitdeling indien en voor zover op het moment van de geldverstrekking duidelijk moet zijn geweest dat de schuldenaar (in dit geval de overnameholding) de lening niet zou kunnen terugbetalen. De onzakelijke lening òmlaag' De onzakelijke lening omlaag betreft een lening die door de dga wordt verstrekt aan de bv waarvan hij alle aandelen houdt en die omwille van aandeelhoudersmotieven is aangegaan onder onzakelijke voorwaarden, met name op het punt van zekerheden tot terugbetaling. Deze situatie doet zich in de praktijk bijvoorbeeld voor wanneer de dga geld leent bij een bank en doorleent aan de bv. Rente Aangezien de lening niet is geherkwalificeerd tot kapitaal is ook in deze setting een onzakelijke lening nog altijd een lening en rente nog altijd rente. De rente die de dga ontvangt valt onder de tbs-regeling en wordt dus belast in box 1. De rente die de bv betaalt is aftrekbaar van de winst, behoudens eventuele renteaftrekbeperkingen. Een te hoge of te lage rente wordt op basis van het totaalwinstbegrip gecorrigeerd, zodat per saldo steeds een zakelijke rente wordt belast (dga) of aftrekbaar is (bv). Voor zover de rente te hoog respectievelijk te laag is, is er sprake van een uitdeling door de bv aan de dga respectievelijk een informele kapitaalstorting door de dga aan de bv met voor de dga fiscale gevolgen in box 2 (dividend of verhoging verkrijgingsprijs). Afwaardering Als de bv niet meer in staat is de geleende gelden terug te betalen, komt afwaardering aan de orde. Met name op dit punt (en op dat moment) komen de kwalificatie als onzakelijke lening en de gevolgen daarvan naar voren. Tot dat moment is een lening immers nog gewoon een lening. De wens zal bestaan een onvolwaardige lening af te waarderen ten laste van het tbs-resultaat. Dat levert als pleister op de wond dan tenminste een aftrekpost op. Echter, indien en voor zover er sprake is van een onzakelijke lening zal de afwaardering ten laste van het tbs-resultaat door de inspecteur worden bestreden. P.G.H. Albert (o.a. WFR 2008/1226, paragraaf 6) is echter op goede gronden van mening dat de afwaardering wel de- gelijk ten laste van het tbs-resultaat kan worden gebracht, wat tot een voor de dga sympatiekere uitkomst leidt. De tekst van artikel 3.92 Wet IB 2001 maakt immers geen onderscheid in zakelijke en onzakelijke leningen. Ook de staatssecretaris van Financi�n maakt, in zijn Besluit van 1 december 2008, nr. CPP2008/520M (het `tbs-besluit'), dit onderscheid niet waar het gaat om een regresvordering. Voor gevallen waarin de borgstelling door de dga voor een schuld van de bv plaats heeft gevonden buiten de kapitaalsfeer keurt hij in paragraaf 15.2.2. goed dat een dga die uit hoofde van de borgstelling wordt aangesproken zijn regresvordering op de bv op zijn tbsbalans (maatgevend voor het afwaarderingspotentieel) te boek stelt voor het bedrag dat hij heeft betaald (en niet slechts de � veelal lagere � waarde in het economisch verkeer daarvan). Na de kapitaalstoets (bodemloze put) vindt dus geen zakelijkheidstoets plaats. Voor zover een dga de afwaardering van zijn vordering niet in box 1 in aftrek kan brengen, zou deze afwaardering naar mijn mening de verkrijgingsprijs van de aandelen moeten verhogen, waardoor het verlies (ooit) in box 2 tot uitdrukking komt. Helaas heeft de Hoge Raad zich over deze situatie nog niet uitgesproken. De bv als geldlener heeft op het moment dat ze in slechte financi�le toestand raakt nog geen reden de lening (gedeeltelijk) van de balans te halen. De schuld blijft onverkort bestaan. Pas bij kwijtschelding komt de vraag aan de orde of hierin een kapitaalstorting door de dga is te onderkennen. Dat kan het geval zijn wanneer kwijtschelding door de dga plaatsvindt als aandeelhouder en niet als zakelijk handelende schuldeiser. Jurisprudentie Zeer recent verscheen de uitspraak van Rechtbank Arnhem van 23 maart 2010 (LJN: BL9036) waarin werd geoordeeld over een (onzakelijke) lening van de dga aan zijn bv. De rechtbank oordeelde dat het begrip ònzakelijke lening' ook òmlaag' van toepassing is, aangezien `niet valt in te zien dat het verschil maakt of het gaat om een lening omhoog of een lening omlaag' (in gelijke zin met de uitspraak van Hof Arnhem van 19 november 2008, NTFR 2008/2437). Vervolgens geeft de rechtbank aan dat er sprake is van een onzakelijke lening. Daarbij speelt mee dat er geen gebruik is gemaakt van de mogelijkheid automatisch te incasseren, er geen aflossing plaatsvond, geen rentebetaling buiten rentebijschrijving werd gedaan en er geen invorderingsmaatregelen waren getroffen. Hieruit volgt dat het aannemelijk is dat de geldlening door de dga aan de bv is verstrekt onder zodanige voorwaarden en omstandigheden dat daarbij door de eiser een debiteurenrisico is gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben aanvaard en wordt de afwaardering ten laste van het tbs-resultaat niet toegestaan. Het valt op dat de rechtbank niet de omstandigheden ten tijde van de geldverstrekking tot uitgangspunt neemt. Interessant is dat de rechtbank ten overvloede opmerkt dat het niet in aftrek toegelaten afwaarderingsverlies weliswaar niet als een informele kapitaalstorting kan worden aange- 18 Het Register | juni 2010 | nummer 6 merkt, maar dat een redelijke wetstoepassing meebrengt dat het verlies uit de geldlening � uiterlijk op het moment dat het aanmerkelijk belang eindigt � in box 2 in aanmerking kan worden genomen. Dit is in lijn met de uitspraak van Rechtbank Haarlem van 2 december 2008 (NTFR 2009/1054). In andere zin luidt de uitspraak van Rechtbank Breda van 19 augustus 2009 (V-N 2009/53.2.4). Deze rechtbank wijst erop dat de gehele vordering van een aanmerkelijkbelanghouder op zijn bv op grond van de wettekst van artikel 3.92 Wet IB 2001 onder de tbs-regeling valt en dat hierbij niet van belang is of er sprake is van een al dan niet zakelijke geldlening. In lijn met de eerdergenoemde goedkeuring uit het tbs-besluit oordeelde Rechtbank Breda (12 oktober 2009, NTFR 2010/86) dat een regresvordering voor de werkelijk betaalde bedragen kon worden afgewaardeerd ten laste van het tbs-resultaat. De rechtbank gaf aan dat de afwaardering van de regresvordering slechts dan niet mogelijk is indien het de dga op het moment van het aangaan van de borgtochtverplichting reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat de lening waarvoor hij borg stond niet meer zou kunnen worden terugbetaald (bodemloze put). Ook hier dus geen zakelijkheidstoets op de regresvordering, maar slechts een kapitaaltoets op de borgstelling. Breda (30 september 2009, NTFR 2009/2559) wezen de feiten (geen zekerheden gesteld, geen rente betaald, duidelijk dat niet kon worden afgelost) al richting onzakelijkheid. De rechtbank legde daarom de bewijslast bij de belastingplichtige die er niet in slaagde dit te ontzenuwen. In dezelfde lijn oordeelde Rechtbank Breda (12 februari 2009, Awb 08/261). Uit het voorgaande blijkt dat de bewijslast in zaken over onzakelijke leningen in beginsel bij de inspecteur ligt, maar dat de rechter in bepaalde gevallen � waarin het mij voor komt dat het uitgangspunt voor de belastingplichtige al niet zo sterk is � de bal bij belastingplichtige legt. Afsluiting Inmiddels is duidelijk dat ook voor de belastingadviseur die actief is in het midden- en kleinbedrijf de onzakelijke lening geen ver-van-mijn-bedshow is! Naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 9 mei 2008 werpt de fiscus dit leerstuk bij gelegenheid in de strijd, wat aanleiding geeft tot moeizame discussies. De gevolgen van een kwalificatie Onzakelijke lening is een vraagstuk van totaalwinst als onzakelijke lening tussen de dga en zijn bv zijn fors en komen naar voren bij afwaardering van de vordering. Alhoewel de contouren staan, zijn er nog enkele onduidelijkheden over de fiscale uitwerking van de (correcties in verband met) afwaardering van een onzakelijke lening. Totdat de Hoge Raad de knoop doorhakt is er naar mijn mening ruimte om het voor belastingplichtige gunstigste (beter gezegd: minst ongunstige) standpunt in te nemen. In de brief uit februari 2010 (kenmerk DGB/2010/86 U), waarin toenmalig staatssecretaris De Jager aangeeft dat `bij de fiscale behandeling van geldverstrekkingen de inspecteurs van de Belastingdienst de redelijkheid en billijkheid niet uit het oog dienen te verliezen', lijkt hij de Belastingdienst wat begrip te vragen voor omstandigheden rond eventuele onzakelijkheid van leningen in de familiesfeer. Een stevig houvast biedt dit zeker niet. Beter lijkt het om al op het moment dat het geld wordt verstrekt stil te staan bij de vraag of er sprake zou kunnen zijn van een onzakelijke lening. Er kan worden getracht zoveel mogelijk zakelijke elementen in het spel te brengen. Daarbij spelen met name de inschatting van het debiteurenrisico en de mogelijkheden om daarop middels zekerheidstelling en/of het rentetarief in te spelen een rol, is een daadwerkelijke betaling van rente aanbevelenswaardig en zijn aflossingsverplichting en schriftelijke vastlegging (al bij aanvang) belangrijk! Deze factoren werken tevens in het voordeel bij de bewijslastverdeling. Behoudens duidelijke gevallen van onzakelijkheid zal de inspecteur dan goed zijn best moeten doen om niet net als de inspecteur bij bijvoorbeeld Hof Amsterdam (29 april 2010) en Rechtbank Haarlem (12 december 2008) het onzakelijke lid op de neus te krijgen. Bewijslastverdeling Als de inspecteur bij controle (van een aangifte) van mening is dat een onzakelijke lening aan de orde is, zal hij � vaak na eerst aanvullende informatie te hebben gevraagd en beoordeeld � afwijken van de aangifte. Na door belastingplichtige gemaakt bezwaar en afwijzing van het bezwaarschrift kan de kwestie door belastingplichtige worden voorgelegd aan de rechtbank. Belangrijk voor het verloop van de procedure is wie de bewijslast heeft ten aanzien van de al dan niet onzakelijkheid van de lening. De regels rondom bewijslastverdeling zijn door de Hoge Raad gevormd. De hoofdregel is � populair gezegd � `wie stelt bewijst'. Daaruit volgt dat de inspecteur de bewijslast heeft van belastingverhogende correcties. Aangezien de bewijslast naar redelijkheid behoort te worden verdeeld, zijn uit dat oogpunt afwijkingen mogelijk. Het is dan ook doorgaans aan de inspecteur om te stellen dat er sprake is van een onzakelijke lening, daarvoor de feiten aan te dragen en deze te bewijzen (àannemelijk maken'). Vervolgens kan de belastingplichtige reageren, bijvoorbeeld door de feiten of het bewijs daarvan te weerleggen of andere feiten aan te dragen en te bewijzen, waarna het de rechter is die zich ten aanzien van de feiten een beeld vormt en daarop het recht toepast. Rechtbank Arnhem bijvoorbeeld volgt dit stramien (3 augustus 2007, NTFR 2007/1702). Èen redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat verweerder (EvK: de inspecteur) zijn stelling dat de lening onder onzakelijke voorwaarden is verstrekt, aannemelijk dient te maken.' Er zijn echter uitzonderingen te vinden. In de uitspraak van Rechtbank Breda (3 juli 2006, NTFR 2006/1167) werd � onder de noemer van een redelijke bewijslastverdeling � bij gebrek aan schriftelijke leningsovereenkomst de bewijslast bij de belastingplichtige gelegd. Bij Rechtbank juni 2010 | nummer 6 | Het Register 19 COL UMN Opleidingen Mr. Peter van den Berg Directeur Register Belastingadviseurs Het fiscaal onderwijs in ons land baart mij enige zorg. De instroom op de universiteiten is niet om over naar huis te schrijven en met name de financiering van de universitaire master zou wel eens op het altaar van de bezuinigingen kunnen sneuvelen. Dat er in de toekomst aan fiscalisten grote behoefte blijft, staat voor mij buiten kijf. De stuurdrang vanuit de politiek, de complexe regelgeving, de huiver voor vlaktaks en de toenemende regeldruk... Ik zie het allemaal op termijn nog niet veranderen, lees: eenvoudiger worden. Een aantal juridische faculteiten schrapt het vak fiscaal recht uit het curriculum van de bachelor of geeft het dermate laat in de studie, dat het de student extra moeite en tijd gaat kosten om fiscalist te worden. Dat om economische redenen vakgroepen fiscaal recht opgeheven worden of in hun bestaan bedreigd, is ook al een veeg teken. Ook als uit onderzoek blijkt, dat de vooruitzichten voor studenten fiscaal recht zowel wat betreft tevredenheid met hun baan als qua beloning steeds een plaats in de top drie oplevert, blijven er tekorten bestaan. Met name voor het mkb � ons werkterrein � is en blijft er grote behoefte aan gedegen fiscaal advies. Een ondernemer onderneemt; die moet zich niet bezighouden met administratie en aangifte. Hij of zij verwacht dat de fiscalist de fiscale positie bewaakt en daarbij zowel de actualiteit als de fiscale en rechtspersoonlijke toekomst zo optimaal mogelijk bijhoudt. Ook de persoonlijke sfeer valt daaronder. De grootste beroepsvereniging van fiscalisten ziet het ook als haar taak om te voorzien in fiscalisten voor het mkb. Dat we daarmee de grootste fiscale opleider van het land zijn geworden, was voor ons eigenlijk een verrassing. Maar ook niet onlogisch gezien de omvang en het economische belang van het mkb en � het mag worden gezegd � de kwaliteit van de opleidingen. We zijn gestart met verschillende projecten om de opleidingen die door RB Opleidingen worden verzorgd weer eens totaal inhoudelijk te evalueren. En uiteraard speelt de behoefte in de markt daarbij een grote rol. Ik ben er zeker van dat mijn collega's er in slagen om het degelijke opleidingsgebouw dat er nu staat weer geheel aan de toekomstige behoefte aan te passen en tevens economisch rendabel te doen blijven. On a more personal note: het is voor mij steeds weer een plezier om nieuwe klassen te openen. Vaak zie je studenten die er niet zo zeker van zijn wat ze gaan leren en of dat nu wel zo leuk is. Ik kan ze voorhouden dat ze binnen een relatief korte tijd een echt vak leren en daarmee exclusieve toegang krijgen tot specialistische kennis, die overigens in een razend tempo blijft veranderen. Bij een mijlpaal in die opleiding, bijvoorbeeld een diploma-uitreiking, zie je de trots en het genoegen er vanaf stralen. Dat is ook voor ons de ultieme beloning. Het RB blijft er naar streven aan de vraag vanuit de markt � werkgevers en klanten � te voldoen om voldoende fiscalisten van diverse niveaus op te leiden. Overigens ben ik van mening dat de Successiewet dient te worden afgeschaft. juni 2010 | nummer 6 | Het Register 21 Gegevensuitwisseling Internationale gegevensuitwisseling: utopie, sprookje, werkelijkheid of noodzakelijk (kwaad)? Op 15 april 2010 vond in Brussel het Confederation Fiscale Europeenne (CFE) Forum Information across borders in Indirect and Direct Tax plaats. Sprekers en toehoorders uit verschillende landen en diverse maatschappelijke geledingen onderstreepten het belang en de gevolgen van uitwisseling van financi�le en daarmee fiscale gegevens tussen autoriteiten binnen en buiten Europa. R Anja van Velzen Mr A.M.P. van Velzen FB is als senior belastingadviseur verbonden aan GBA Tax & Expatriate Centre. uim tien jaar geleden gaf de Organisatie van Economische Samenwerking en Ontwikkeling (hierna: OESO) criteria ter defini�ring van de begrippen `belastingparadijs' en `financieel centrum'. In vervolg hierop publiceerde de OESO een (zwarte) lijst. Naar aanleiding van en in vervolg op deze (zwarte) lijst zijn maatregelen genomen. Op 2 april 2009 publiceerde de OESO, tegelijk met de slotverklaring van de G20, nieuwe informatie aangaande de uitwisseling van gegevens. Landen willen onder andere om economische redenen niet op deze lijst staan. Godfrey1 benadrukte dit. Zo ondertekende de Belgische minister van Financi�n in 2009 internationale akkoorden waarmee Belgi� van de lijst van belastingparadijzen werd geschrapt en andere landen zwakten bijvoorbeeld hun bankgeheim af. Door middel van het sluiten van verdragen met betrekking tot gegevensuitwisseling is het proces van informatie-uitwisseling tussen landen verder in gang gezet. Ook Nederland opende de jacht op belastingparadijzen en sloot met diverse landen, mede ten behoeve van Aruba en de Nederlandse Antillen, verdragen op het gebied van gegevensuitwisseling. Uitwisseling van gegevens is gebaseerd op artikel 26 OESO Modelverdrag. Dat artikel regelt de manier waarop gegevens die voor verdragsluitende partijen belangrijk zijn worden uitgewisseld. Daarmee zijn er verschillen in gegevensuitwisseling. In het eerste geval verzamelt de (belasting)administratie ìnkomen' voor zichzelf. In geval van indirecte belastingen verzamelt een derde (ondernemer) ìnkomen' voor de belastingadministratie en dat ìnkomen' moet aan de administratie worden afgedragen. Erdwiens2 opende het ochtendgedeelte en verwoordde hoe Europa lidstaten voor een dilemma stelt, namelijk participeren in een verenigd transparant Europa en tegelijkertijd met behulp van eigen nationale financi�le en fiscale regels de individuele belangen beschermen. Bedrijven bepalen hun vestigingsplaats mede aan de hand van fiscale tarieven en fiscale regelgeving. Als gevolg van fiscale faciliteiten (bijvoorbeeld verliesverrekening) is het grootste gedeelte van belastingopbrengsten afkomstig van individuele belastingbetalers en niet van bedrijven. Coleclough3 sloot hierbij aan, maar was kritisch. Belastingdiensten hebben toegang tot gegevens. Transparantie en vrij verkeer staan binnen Europa hoog in het vaandel. Mobiel telefoonverkeer, creditcardgegevens en paspoortcontroles maken dat belastingdiensten belastingplichtigen buiten de landsgrenzen kunnen volgen. Stopt belastingheffing en daarmee een belastingdienst aan de grens en wat is de rol van de belastingadviseur? Directe en indirecte belastingen vragen, zo vervolgde Coleclough, ook een andere manier van bescherming van rechten en privacy van belastingplichtigen. Enige jaren Inhoud van het CFE Forum Heffing van directe belastingen (ochtendgedeelte) en indirecte belastingen (middaggedeelte) is verschillend. 22 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Zwitserland betekent kaas, chocolade en horloges, maar ook bankgeheim... Uitwisseling van informatie tussen staten kan tegenwoordig snel plaatsvinden. geleden onderzocht de Engelse belastingdienst de leaseconstructie van jachten via the Isle of Man. Na enige tijd startte Frankrijk een onderzoek naar dezelfde jachten. Het Franse onderzoek leek duidelijk ge�nspireerd op de Engelse onderzoeksresultaten. Adviseurs moeten zich steeds afvragen welke informatie heeft de belastingdienst en hoe wordt deze informatie gebruikt. Ook Hinny4 was kritisch. Zwitserland betekent kaas, chocolade en horloges, maar ook bankgeheim en schandalen. Zwitserland bestrijdt deze laatste stereotypen. Ter illustratie vertelde Hinny over X. X kocht in Zwitserland een horloge en claimde v��r vertrek btw. Geland op zijn bestemming passeerde X de groene zone en werd aangehouden. Had hij niet iets aan te geven? Nee? Geen horloge....? Uitwisseling van informatie tussen staten kan dus snel plaatsvinden. Godfrey en Kermode5 benaderden het vraagstuk van gegevensuitwisseling theoretisch. Godfrey greep terug op artikel 26 OESO Modelverdrag, OECD-rapporten en beschikbaarheid, toegang tot en uitwisseling van informatie en ontwikkelingen met betrekking tot gegevensuitwisseling. De G20 kwamen in april 2009 overeen dat belastingparadijzen en landen die hun medewerking niet zouden verlenen sancties tegemoet zouden kunnen zien. Er was op dat moment, mede als gevolg van de economische crisis, ook politiek behoefte aan gegevensuitwisseling. Vanaf dat moment zijn wereldwijd meer dan vierhonderd overeenkomsten ondertekend aangaande een steeds snellere uitwisseling van gegevens. Wereldwijd worden verdragen ondertekend voor snellere gegevensuitwisseling Ook ontwikkelingslanden zijn inmiddels bij het proces betrokken. De komende jaren zal het ingezette proces stapsgewijs worden voortgezet. De spaarrichtlijn bijvoor- juni 2010 | nummer 6 | Het Register 23 Gegevensuitwisseling beeld regelt hoe belastingdiensten zo simpel mogelijk informatie kunnen uitwisselen en er gelden internationale standaarden ter waarborging van onderlinge gegevensuitwisseling. Verdwijning van het bankgeheim wordt gezien als belangrijke stap voorwaarts en er ligt een voorstel voor een nieuwe richtlijn ten behoeve van administratieve samenwerking. Keijzer6 sprak vanuit de positie van internationaal opererende ondernemingen. Taalverschillen en culturele diversiteit werpen in een steeds kleinere wereld barri�res op. Belastingheffing is gebaseerd op verouderde principes en heeft geen gelijke tred gehouden met globalisering. Internationaal werkende ondernemingen ondervinden hiervan veel hinder. De huidige regelgeving is ingewikkeld, er bestaan veel nationale regels en er moet zoveel Psychologische band gebaat bij respect en heldere communicatie informatie worden verstrekt dat er altijd wel een moment is voor onenigheid tussen belastingbetaler en belastingontvanger. Er is ook veel onzekerheid aangaande voorkoming van dubbele belastingheffing. Onzekerheid leidt tot een spanningsveld tussen belastingbetaler en belastingontvanger. Meer onderling vertrouwen zal dit spanningsveld kleiner maken, zo meent Keijzer. Dit betekent dat bedrijfsleven en belastingautoriteiten meer moeten samenwerken en beter moeten communiceren. Tijdverlies leidt voor bedrijven tot (onnodige) kosten. Belastingautoriteiten kunnen deze kosten verminderen door vragen sneller te beantwoorden en vooroverleg sneller te laten plaatsvinden. In dezelfde discussie hebben verschillende partijen andere belangen en daarmee andere agenda's. Voor niet-gouvernementele organisaties en ontwikkelingslanden is (erg kort geformuleerd) belastingopbrengst � anders dan voor bedrijven � een middel ter financiering van capaciteitsopbouw. Fair share (eerlijke bijdragen aan belastingopbrengst) wordt echter gedefinieerd door fiscale wetgeving en niet door wat wenselijk wordt geacht, aldus Keijzer. Het is aan de wetgever om zo nodig wetgeving aan te passen. Gombeer7 (Belgi�), Steichen8 (Luxemburg) en Hinny (Zwitserland) maken een rechtsvergelijking. Los van het forum is gegevensuitwisseling vaak dichterbij dan in het midden- en kleinbedrijf wordt gedacht. In de expatpraktijk kunnen vragen van belastingdiensten in elk geval regelmatig rechtstreeks worden herleid naar spontane gegevensuitwisseling tussen (lid)staten. Enkele voorbeelden ter illustratie. X heeft lang in Nederland gewoond en in land A gewerkt. In enig jaar verhuist X naar land A. In het jaar van emigratie (M-biljet) wordt X's inkomen tijdsevenredig over de Nederlandse periode opgenomen. Zoals in vroegere jaren wordt voor X's buitenlandse salaris in Nederland ter voorkoming van dubbele belastingheffing geclaimd. Belastingdienst A vraagt X in land A waarom in zijn Nederlandse aangifte een bepaald salaris is genoemd. Het is duidelijk dat belastingdienst A beschikt over de precieze bedragen uit X's Nederlandse aangifte. De directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) van een in Nederland opgerichte en gevestigde bv woont in land B. Na omzetting van agio in aandelenkapitaal en onbelaste terugbetaling van aandelenkapitaal blijkt belastingdienst B volledig op de hoogte van het gebeurde en de daarmee gepaard gaande bedragen en stelt de dga in land B hierover vragen. Een buitenlandse werkgever draagt in Nederland voor alle in Nederland wonende en werkende werknemers loonheffingen af. De werkgever is gevestigd in land C. Op enig moment werkt een aantal werknemers vier weken in land C. In land C vindt looncontrole plaats. De Nederlandse Belastingdienst beschikt over precieze gegevens uit het controlerapport en stelt de Nederlandse salarisadministrateur hierover vragen. In Belgi�, zo vertelt Gombeer, geldt 27 november 2006 als keerpunt. Die dag werd in relatie met de Verenigde Staten het bankgeheim losgelaten. De spreker vertelt hoe de Belgische overheid bij Belgische banken gegevens vraagt en deze gegevens � zonder er zelf iets mee te doen � doorgeeft aan de Verenigde Staten. Belgi� zal over 2010 op basis van de spaarrichtlijn relevante gegevens aan lidstaten verstrekken. Ook in Luxemburg heeft een verandering plaatsgevonden, zo vervolgt Steichen. Over veel bestaande verdragen wordt opnieuw onderhandeld. Slechts uitzonderlijke oude situaties blijven gehandhaafd. Landen moeten aangeven waarom de informatie nodig is en Luxemburg beoordeelt of en hoe op basis van het verdrag deze informatie kan worden verstrekt. Zwitserland toetst, zegt Hinny, of de door de banken verstrekte informatie kan worden uitgewisseld. De belastingbetaler kan hiertegen in beroep. Kortom, Belgi�, Luxemburg en Zwitserland wisselen alle drie gegevens uit maar hanteren daarbij eigen nationale regels (voorwaarden, procedures en termijnen). Afsluitende discussie Afsluitend ontspon zich een discussie richting de vraag `wat er gebeurt als belastingbetalers en belastingadministraties elkaar niet vertrouwen'. Belastingbetalers hebben het geld dat belastingadministraties willen ontvangen. Belastingbetalers blijken bereid te zijn hun bijdrage te leveren zolang er sprake is van fair share. Het niet vertrouwen van belastingadministraties maakt dat belastingbetalers hoge tarieven willen ontgaan. In reactie daarop vertrouwt een belastingadministratie een belastingbetaler niet langer. Dit is een neerwaartse spiraal die de psychologische band tussen belastingbetaler en belastingautoriteit duidelijk maakt. Respectvol met elkaar omgaan en duidelijk en 24 Het Register | juni 2010 | nummer 6 helder communiceren hebben daarom hoge prioriteit. Er wordt geopperd (te) hoge tarieven los te laten waardoor belastingbetalers meer netto overhouden, niet uit een land vertrekken en meer aan liefdadigheid gaan doen. Dat laatste willen mensen graag. Geld blijft dan binnen landsgrenzen. Dit vereist duidelijke en heldere communicatie en met betrekking tot gegevensuitwisseling procedures waarbij rechten en privacy van belastingplichtigen zijn gewaarborgd. 's Middags waaiden IJslandse asnevels uit over Europa, werd het vliegverkeer stilgelegd en haalde Parolini9 opnieuw aan dat bij heffing van indirecte belastingen een derde geld inzamelt voor overheden. Omzetbelasting is al decennia binnen Europa redelijk gereguleerd en ge�mplementeerd en al bijna net zolang speelt uitwisseling van informatie een rol ter waarborging van btw-afdrachten en fraudebestrijding. Wiedow10 benadrukte aan de hand van een historisch overzicht het belang en de rol van gegevensuitwisseling. De verdere uniformering per 1 januari van dit jaar was een belangrijke stap voorwaarts. Elektronische informatie (listings) kan snel en adequaat worden uitgewisseld. Lang11 schetste hoe omzetbelasting, in beginsel een eenvoudige belasting, voor het bedrijfsleven wereldwijd slecht hanteerbaar is en daarmee een ingewikkelde belasting is. Indirecte belastingheffing eindigt niet aan de grens, maar moet in de hedendaagse steeds kleiner en complexer wordende wereld worden geheven. Er zijn wel al bepaalde regels, bijvoorbeeld op het gebied van e-commerce. Lang memoreert net als Keijzer dat er nog steeds diverse nationale verschillende regels gelden en er te veel informatie moet worden verstrekt. Bedrijven moeten soms maandelijks informatie geven en dezelfde informatie in jaaropgaven herhaald verstrekken. Dit kan anders als partijen elkaar vertrouwen. Ter illustratie, in bepaalde gevallen kan omzetbelasting alleen worden teruggevraagd als er facturen worden verstrekt. Young12 haakt aan en citeert treffend een Amerikaanse rechter die al in 1927 formuleerde dat belastingen bijdragen aan een betere samenleving. Mensen leven en functioneren beter in een omgeving met goede collectieve voorzieningen. Hier ligt een parallel met capaciteitsopbouw. De wereld is kleiner geworden en grenzen zijn transparanter. Landen nemen � zeker binnen de Europese Unie � een bepaalde verantwoording jegens elkaar en er vindt al geruime tijd gegevensuitwisseling plaats. Lijkt gegevensuitwisseling met betrekking tot directe belastingheffing nog in de kinderschoenen te staan en lijken de glazenmuiltjes te moeten worden verwisseld door zevenmijlslaarzen, met betrekking tot omzetbelasting worden al geruime tijd gegevens uitgewisseld. Desondanks zijn er nog knelpunten. Door verdere internationale samenwerking, bijvoorbeeld door de OESO, de Europese Commissie en ook de Verenigde Naties, zullen deze knelpunten in de toekomst worden opgelost. De cirkels van directe en indirecte belastingheffing lijken daarmee rond, maar overlappen elkaar. Vertrouwen van belastingbetalers en belastingautoriteiten jegens elkaar, onderling vertrouwen tussen belastingautoriteiten, respect via bescherming van privacy en rechtsbescherming Adviseurs moeten kritisch zijn over informatieherkomst en -gebruik van belastingbetalers en een belastingheffing die voldoet aan de eisen van de huidige samenleving lijken noodzakelijk. Veelvuldige gegevensuitwisseling lijkt daarbij onontkoombaar. Belastingadviseurs zullen, in elk geval af en toe, moeten stilstaan om na te denken over hun gewijzigde rol en positie als gevolg van alle veranderingsprocessen in hun wereld van fiscaliteit. Noten 1. D�nal Godfrey, Head of Unit Global Forum Secretariat at OECD's Centre for Tax Policy and Administration. 2. Hermannus Erdwiens, President of the Regional Tax Office of Magdeburg, State Saxony-Anhalt (Duitsland). 3. Stephen Coleclough, President of the CFE. 4. Prof. dr. Pascal Hinny L.L.M., Lenz & Staehelin (Zwitserland). 5. Philip Kermode, Member of the Institute of Taxation in Ireland and Director, Analyses and Tax policies, DG TaxUD, European Commission. 6. Theo Keijzer, Vice President Tax Policy Shell International (Nederland). 7. Jacques Gombeer, General Auditor, Federal Public Service Finance (Belgi�). 8. Prof. dr. Alain Steichen, associate professor University of Luxembourg and partner Bonn Schmitt Steichen (Luxemburg). 9. Andrea Parolini, Maisto e Associate (Itali�). 10. Alexander Wiedow, Director Indirec Taxation and Administraties, DG TaxUD, European Commission. 11. Thorsten Lang, Director Worldwide Transaction Taxes (non US), Hewlett-Packard (Duitsland). 12. Ian Young, institute of Chartered Accountants in England and Wales (UK). juni 2010 | nummer 6 | Het Register 25 De praktijk IN Het beste van twee opl Ìn de praktijk' gee dit keer een inzicht in de actuele geeft ele Ople oortstatus van RB Opleidingen en de toekomst. Er is voortdurend behoefte a fiscaal advies en de vraag naar aan ar belastingadviseurs zowel bij mkb-ondernemers als bij s particulieren blijft groot. Hoofd RB Opleidingen en directeur F (Federatie BelastingAcademie) FBA e) mr. Mari Marieke Smit CB FB en de voorzitter van de exam examencommissie van de NFB, prof. dr. Jaap Zw Zwemmer, vertellen over de fiscale op opleidingen, de studenten en over de a aansluiting van de opleidingen op de veranderende praktijk van d fiscaal adviseur. de Door: Charles Muetstege Prof. dr. J.W. Zwemmer is emeritus hoogleraar belastingrecht aan de Universiteit van Amsterdam en voorzitter van de examencommissie van de NFB. D e vooruitzichten op de arbeidsmarkt zijn en blijven dus goed. De opleidingen van RB worden in de meeste gevallen gevolgd door mensen die al in de financieel-economische dienstverlening werkzaam zijn en graag nog meer kennis willen opdoen. `Wat ons beroep interessant maakt is het all round bezig zijn in het mkb', zegt Marieke Smit. `Je hebt te maken met vragen van ondernemers over hun onderneming, zoals in welk jasje de onderneming het best kan worden gestoken. De rol van de adviseur is dan niet alleen helpen belasting te besparen, maar ook bepalen hoe en met behulp van welke rechtsvorm de fiscale faciliteiten het best kunnen worden benut. Ik noem ook advisering op het gebied van bedrijfsopvolging; daarin is met ingang van dit jaar veel veranderd. Het komt helaas nog te vaak voor dat een ondernemer zich er niet voldoende van bewust is de opvolging binnen het bedrijf tijdig te regelen. De adviseur kan een belangrijke rol spelen door de ondernemer hierop te wijzen en hem te loodsen door de wirwar van de vele regelingen die bij bedrijfsopvolging spelen. Daarnaast kan diezelfde ondernemer advies nodig hebben omdat hij schenkingen wil doen aan zijn kinderen of omdat hij gaat scheiden en dit naast de emotionele problemen, ook fiscale en privaatrechtelijke gevolgen heeft. Bijvoorbeeld over de vraag wat de scheiding betekent voor de eigenwoning- en bijleenregeling of over de verdeling van de huwelijksgemeenschap. In het verleden kwam het nog wel eens voor dat advies werd gevraagd nadat een ondernemer zijn of haar neus had gestoten. Maar tegenwoordig wordt steeds vaker vooraf advies gevraagd en werken belastingadviseurs veel meer proactief.' Opleidingshuis De opleidingen belastingconsulent en -adviseur zijn populair; ze zitten vrijwel altijd vol, dertig mensen per groep. Een reden om m��r groepen te gaan maken, want de toeloop blijft groeien. Er moet overigens nog veel meer veran- 26 Het Register | juni 2010 | nummer 6 eidingen Z nend. Smit: `Zeker als geschillen voor de rechter komen, boeiend is dat boeiend. Maar ook het feit dat het mensenwerk is, maakt dat je a adviseur dicht bij je klant staat. Dat moet als nog doordring tijdens de studie- en beroepskeuze. Het doordringen zou goed zijn om het fiscale vak op middelbare scholen toe te voegen aan het vak economie, tegenwoordig (nog) ec het profiel economie en maatschappij.' Marieke Smit geeft aan dat het saaie imago van fiscale beroepen nog versterkt wordt door het b�tasyndroom, een probleem bij alle opleidingen, van belastingconsulent tot en met universitair Fiscaal recht. Het idee dat je moet cijferen is een enorme barri�re, terwijl het rekenwerk slechts een bijkomende factor is. `Het gaat veel meer om het verhaal achter de cijfers. Communicatie is veel belangrijker: met cli�nten kunnen omgaan, goed adviseren, wetteksten, regelingen en jurisprudentie en andere stukken goed kunnen begrijpen en kunnen toepassen.' Op de vraag hoe een opleiding van RB er tegenwoordig uitziet, antwoordt Marieke Smit: Èerst brengen we de student vakinhoudelijk alles bij, daarna gaan we de diepte in. Het niveau is zoals gezegd hbo en gericht op de mkbpraktijk. Maar ook voor wie verder wil hebben we goede doorstroommogelijkheden. We bieden in samenwerking met de RuG een uitgekiend programma aan. Maar voor ons is hbo h�t opleidingsniveau. Daar concentreren wij ons op. Vaardigheden komen vooral in het Beroepsvaardigheidsprogramma (BVP) aan bod. Hier wordt studenten geleerd zaken communicatief goed over te brengen en schriftelijk neer te leggen, bijvoorbeeld door een goed advies te schrijven. Tegen het eind van het BVP concentreren we ons op het oplossen van praktijkvoorbeelden, waarbij we als docenten kijken waar we nog kunnen bijschaven. Hier moet de student boven de stof staan, dus uitsluitend de kennis in de praktijk brengen, ook als je in de nagespeelde procesvoering voor de rechter staat. Verder komt de Wwft aan bod en ten slotte zit het Tucht- en beroepsrecht van de vereniging ook in het BVP, dus in hoeverre mag je iets wel of niet, hoever gaan je verantwoordelijkheden.' Mr. M. Smit CB FB is Hoofd Opleidingen CB sinds 2005 en directeur van de FBA. Daarvoor was zij werkzaam als CB-docent en docent fiscaal recht aan de universiteit van Utrecht. deren en dat gebeurt ook. `De `òude'' NFB-opleiding lijkt sterk op de huidige CB-opleidingen', zegt Smit. `Qua fiscaal technische inhoud is het niveau van de CB-opleidingen zeer sterk vergelijkbaar. Door samenvoeging van de opleidingsfaciliteiten van FBA en CB is een opleidingshuis ontstaan van belastingconsulent tot en met universitaire masters. Daar is nu een intensief samensmeltingsprogramma voor ontworpen. We gaan het beste van die twee samen laten lopen zodat er geen overlap meer is. Het wordt een hele goede opleiding, de beste in Nederland. Veel alternatieven zijn er overigens niet op hbo-niveau. Je hebt heao-FE, maar echt puur fiscaal is er niet veel.' Ideaal opleidingsmodel De behoefte aan het BVP bleek groot na evaluatie bij studenten van het reguliere opleidingsprogramma. Geconstateerd werd dat studenten een stuk vaardigheidstraining misten. Smit: `Maar goed dat we systematisch tijdens en na de opleiding evaluaties doen, want zo zijn Imago Probleem is het imago van het fiscale beroep. Àdvocatuur' klinkt veel sexier mede door tv-series en wat jongeren lezen over spraakmakende advocaten in ons land. Maar zoals gezegd is ook de fiscale adviespraktijk enorm interessant en de interactie met de Belastingdienst span- Dat de fiscale adviespraktijk enorm boeit, moet nog doordringen bij studie- en beroepskeuze we ook op het idee van opfriscursussen gekomen. Die gaan we dit najaar oppakken: inkomstenbelasting, omzetbelasting, afhankelijk van aangifte- of adviseursni- juni 2010 | nummer 6 | Het Register 27 veau. Bij de adviseurs scoort bijvoorbeeld vennootschapsbelasting hoog. We hebben al met al een unieke propositie in de gezamenlijke opleidingen: je kunt op allerlei niveaus in- en uitstappen. In zes jaar kan men vanaf het eerste niveau (consulent) doorstromen naar de meestertitel. Dat is uniek in het `tweede kans'-onderwijs. Verder kan men op de verschillende niveaus uitstappen met een diploma en besluiten dat het zo goed is. Maar je kunt de studie daarna ook weer oppak- Aantal afgestudeerden dat een baan vindt is kwaliteitstoets voor opleiding zonder overheidssubsidie ken en naar een volgend niveau gaan. In een beroepsgroep waar men nooit is uitgeleerd, is dit een ideaal model; zowel voor de werkgever als voor de werknemer en uiteraard ook voor het zelfstandige lid. Omdat we door het intensieve contact met onze leden en studenten dichtbij de praktijk staan en ook verstand hebben van ons vak, kunnen we bovendien vlot inspelen op de vragen van de markt en op de actualiteit.' Meer accountants naar fiscale opleiding We praten verder over het toenemende belang van het belastingadvies in relatie tot het werk van de accountant. Het deponeren van de jaarrekening wordt afgeschaft voor kleine ondernemingen. Belastingadviseurs kunnen op hun beurt meer doen dan zich puur op het fiscale richten. Zij kunnen ook zorgen voor de nodige cijfers van het bedrijf (voor de bank bijvoorbeeld) en zich richten op financi�le planning en estate planning. Bestaat er een tendens dat de beroepen belastingadviseur en accountant samensmelten en zo ja, welke consequenties heeft dit dan voor de huidige opleidingsstructuur? Smit: `Steeds meer accountants volgen een fiscale opleiding bij RB Opleidingen. Ik verwacht echter niet dat de twee beroepen gaan samensmelten. Heel misschien op het niveau van de kleinere mkbklant, maar voor grotere ondernemingen is het hebben van een accountant onontbeerlijk. Belastingadviseurs fungeren wel steeds meer als spil in het mkb. Ze zijn tegenwoordig de adviseur in de breedte. Je spreekt financi�le, juridische en fiscale zaken vooraf goed door met de klant, geeft de grote lijnen aan, je bereidt je klant goed voor. Belastingadviseurs gaan omgekeerd veel minder de accountancy-kant op, wellicht voornamelijk vanwege de eisen en de beperkingen als gevolg van de Wta.' Speelt RB Opleidingen in op veranderingen als de interesse voor estate planning? `Het zit in het PE-programma en inmiddels is er ook een verdieping en een casuscollege estate planning. De combinatie van civiel en fiscaal is soms erg moeilijk, omdat sommige op het oog interessante civiele constructies, fiscaal rechtelijk niet goed uitpakken of andersom', aldus Marieke Smit. Geen fiscale hoogstandjes Ook Jaap Zwemmer wijst op het belang van een goede praktijkgerichte beroepsopleiding. Ùniversiteiten leiden weliswaar academisch gevormde fiscalisten op, maar deze academici moeten het vak meestal in de praktijk nog gaan leren', zegt hij. Zwemmer benadrukt dat universitair opgeleiden heel goed weten hoe wetten en jurisprudentie ge�nterpreteerd moeten worden en wat deze voor mogelijkheden bieden. Als het echter gaat om de dagelijkse praktijk, zijn praktijkervaring en kennis van de omstandigheden van de klant veel belangrijker. Hij betoogt verder dat de meeste belastingplichtigen nauwelijks een idee hebben van de hoeveelheid fiscale verplichtingen waaraan zij moeten voldoen. Vooral mkb-ondernemers hebben grote behoefte aan goede fiscale begeleiding. De meeste ondernemers willen geen fiscale hoogstandjes. `Zij willen hun zaken fiscaal goed geregeld hebben waarbij zij zo min mogelijk last ondervinden van de fiscus', vervolgt Zwemmer. `RB Opleidingen leidt adviseurs op die precies in die behoefte voorzien, omdat de opleidingen breed zijn en sterk praktijkgericht, waarbij de verkregen kennis direct toepasbaar is. Afgestudeerden van RB Opleidingen moeten de klant alle fiscale verplichtingen uit handen kunnen nemen. Tevens moeten zij kunnen aangeven wat voor een klant de optimale fiscale situatie is. Zoals Marieke Smit ook zegt: communicatieve vaardigheden zijn dus van het allergrootste belang. Een adviseur moet niet op de stoel van de klant gaan zitten, maar zijn situatie wel zo goed kennen, dat passend geadviseerd kan worden.' Aan overheidsbemoeienis geen behoefte Op de vraag wat accreditatie van fiscale opleidingen door de overheid voor waarde heeft, antwoordt Jaap Zwemmer dat de NFB- en de CB-opleidingen hun bestaansrecht in de praktijk hebben bewezen. Ze hebben een uitstekende naam en ieder fiscaal advieskantoor weet wat men aan een afgestudeerde heeft. Ìk hecht daarom geen belang aan accreditatie van de opleidingen door de overheid. Ook niet omdat accreditatie veel meer een rol speelt als de opleiding door de overheid wordt gefinancierd. Dan moet je als overheid garanties hebben dat het overheidsgeld goed wordt besteed. Voor opleidingen zonder overheidssubsidie ligt de kwaliteitstoets echter voornamelijk in de mate waarin afgestudeerden aan een baan komen en in een behoefte voorzien. Zolang het bestuur van de opleidingen daar goed oog voor heeft en in samenspraak met de àfnemers' van de afgestudeerden het programma periodiek evalueert, is aan overheidsbemoeienis geen behoefte. Het is al mooi genoeg dat de overheid met haar telkens veranderende fiscale wetgeving zoveel fiscalisten aan het werk houdt.' 28 Het Register | juni 2010 | nummer 6 IN Jurisprudentie en wetgeving Inkomstenbelasting Omzetbelasting 31 31 32 Exploitatie windturbine is drijven onderneming Onderzoek naar begin tbs Onttrekking die geen lening vormt is belast in box 2 BUA is conform Europese regels 33 Loonbelasting Inspecteur hanteerde terecht afroommethode 33 Vennootschapsbelasting Aan aandeelhouder doorbetaalde opbrengst niet aftrekbaar Inhaal vergeten, afschrijving toegestaan Afbreking onderhandelingen leidde tot vrijval herinvesteringsreserve Formeel belastingrecht 32 32 32 Steekproef gold voor ��n jaar en ��n werkgever 34 Successie Schenking ongunstig belast door derdenbeding 34 Inkomstenbelasting 2010/38 Exploitatie windturbine is drijven onderneming Iemand drijft een onderneming als hij via een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal deelneemt aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk winst te behalen. Bovendien moet de winstverwachting re�el zijn. Deze criteria werden onlangs in twee zaken getoetst door de Hoge Raad. In de ene zaak had een bloemenkweker in 2001 ge�nvesteerd in een windturbine. De bloemenkweker plaatste de windturbine op een stuk grond dat tot zijn priv�vermogen behoorde. In 2002 nam hij de windturbine in gebruik. De man schakelde professionals in voor de vergunningen, de bouw en het vinden van een afnemer van de energie. Met die afnemer, een energiebedrijf, kwam de man overeen dat het energiebedrijf gedurende tien jaar de door de windturbine opgewekte elektriciteit zou aankopen. In de aangifte rekende de man de turbine en de daarmee samenhangende schulden tot zijn inkomen uit sparen en beleggen in box 3. De Belastingdienst meende echter dat er sprake was van winst uit onderneming. Toen dit geschil uiteindelijk voor de Hoge Raad kwam stelde de bloemenkweker dat zijn situatie vergelijkbaar was met de situatie waarin iemand een windturbine verhuurt. De Hoge Raad wees dat standpunt af. De man bracht namelijk zelf een product � elektriciteit � in het economisch verkeer. Hierdoor kreeg hij een ander soort opbrengst dan wanneer hij de windturbine aan een energieproductiebedrijf zou verhuren. Hij kreeg nu immers een prijs voor het in de windturbine voortgebrachte en verkochte product. De Hoge Raad oordeelde dat de man deel nam aan het economisch verkeer en wel op een dergelijke schaal dat hij een onderneming dreef. Dat de man met de gekozen bedrijfsvoering weinig werk hoefde te verrichten deed daaraan niets af. opwekken. Ook in dit geval oordeelde de Hoge Raad dat er sprake was winst uit onderneming. Hoge Raad, 23 april 2010, LJN: BJ7956 en LJN: BJ7958 2010/39 Onderzoek naar begin tbs Door twee recente arresten van de Hoge Raad moeten de gerechtshoven in diverse procedures het aanvangstijdstip van de terbeschikkingstellingsregeling gaan bepalen. Onlangs verwees de Hoge Raad voor het eerst een dergelijke zaak terug naar het hof. In twee recente arresten heeft de Hoge Raad bepaald dat als een pand of een andere onroerende zaak wordt aangeschaft waarbij de koper en zijn bv samen schriftelijk overeenkomen dat pand ter beschikking te stellen aan de bv, de terbeschikkingstelling (tbs) begint bij de aankoop van het pand. Is er geen overeenkomst opgesteld, dan kan er toch op het moment van aankoop van het pand al sprake zijn van tbs. Dit is namelijk het geval als de aankoop en het gereedmaken van het pand onder zulke omstandigheden hebben plaatsgevonden dat er tussen een niet-gelieerde koper en een nietgelieerde (toekomstige) gebruiker eerst een afstemming zou hebben plaatsgevonden. Er is overigens geen sprake van tbs zolang de eigenaar het pand op een andere manier gebruikt (bijvoorbeeld verhuur aan een derde). Verbouwd magazijn In een recente zaak had het hof het voorgaande niet als criterium gehanteerd. In deze zaak bezat een man een magazijn dat hij op 1 januari 2001 deels aan zijn bv verhuurde. De rest had hij tot medio 2000 aan anderen verhuurd. In de loop van 2001 liet de man het pand ingrijpend verbouwen met het oog op toekomstig gebruik door de bv. Vanaf 1 september 2001 nam de bv dan ook het hele pand in gebruik. Volgens de aandeelhouder was de tbs-regeling voor het gehele pand op 1 januari 2001 begonnen. De inspecteur vond dat de tbs voor wat betreft het verbouwde deel pas op 1 september Opstalrecht In de tweede zaak had een boer voor een energieleverancier een opstalrecht gevestigd op een stuk grond dat hij in bezit had. De energieleverancier plaatste op dit stuk grond een windturbine. Na het einde van het opstalrecht nam de boer de windturbine over voor ruim 160.000 met de belofte dat hij nog tien jaar elektriciteit zou juni 2010 | nummer 6 | Het Register 31 Jurisprudentie en wetgeving 2001 was begonnen. Gerechtshof Arnhem oordeelde dat de man het verbouwde, vernieuwde en uitgebreide deel van het pand pas op 1 september 2001 feitelijk ter beschikking had gesteld aan de bv, zodat per die datum de tbs-regeling op dat gedeelte van het pand was begonnen. De aandeelhouder ging hierop in cassatie bij de Hoge Raad. De Hoge Raad merkte op dat het hof ten onrechte niet het criterium van de Hoge Raad uit eerdere rechtspraak had gebruikt. Daarom vernietigde de Hoge Raad de hofuitspraak en verwees de zaak terug naar Hof Den Bosch. Dit hof moet nu vaststellen of is voldaan aan de voorwaarden van de Hoge Raad. Hoge Raad, 9 april 2010, LJN: BM0473 Vennootschapsbelasting 2010/41 Aan aandeelhouder doorbetaalde opbrengst niet aftrekbaar Als een bv aan een aandeelhouder van een verbonden vennootschap een ontvangen opbrengst doorbetaalt, mag de bv deze doorbetaling in beginsel alleen aftrekken als zij bewijst dat de bevoordeelde aandeelhouder een tegenprestatie heeft geleverd. Dit kwam ook naar voren in een recente zaak voor Hof Den Haag. Het betrof een bv die een glashandel exploiteerde. De aandeelhouders van deze bv hadden een nieuw proced� ontwikkeld voor het aanbrengen van een antireflectiecoating op voor de glastuinbouw bestemd glas. De productie van het gecoate glas moest plaatsvinden in een door de persoonlijke holdings van de aandeelhouders opgerichte Poolse vennootschap. Bovendien was een coatingmachine nodig. De aandeelhouders van de bv voerden met een Duitse onderneming onderhandelingen over de aanschaf en levering van een coatingmachine waarvoor deze onderneming de bv een verkoopcommissie toekende. De bv keerde het grootste deel van dat bedrag weer uit aan de aandeelhouders van de Poolse vennootschap. De aandeelhouders reikten daarvoor facturen uit. De aandeelhouders van de Poolse vennootschap stortte het ontvangen bedrag als kapitaal in de Poolse vennootschap. De bv trok de doorbetaling vervolgens van de verkoopcommissie af in de aangifte vennootschapsbelasting. De inspecteur weigerde deze aftrek en legde de bv een navorderingsaanslag vennootschapbelasting inclusief boete op. De bv ging daartegen in beroep. 2010/40 Onttrekking die geen lening vormt is belast in box 2 Een enig aandeelhouder kan relatief gemakkelijk geld uit zijn bv halen. Hij hoeft in beginsel niet eens een leningsovereenkomst af te sluiten met zijn bv. Het probleem is dan wel dat deze onttrekking in beginsel wordt belast in box 2. Dit bleek in een recente zaak voor Rechtbank Den Haag. In deze zaak had de enige bestuurder en enig aandeelhouder van een bv in 2002 en voorgaande jaren geldbedragen onttrokken aan het vermogen van zijn bv. Zo bedroeg de onttrekking in 2002 176.945. De dga had in verband met deze onttrekkingen geen leningsovereenkomst of andere overeenkomst met zijn bv afgesloten. De bv had het bedrag van de onttrekking slechts afgeboekt tegen de rekening-courant. De rekening-courant stond aan het eind van 2002 voor een bedrag van 660.675 aan de debetzijde van de balans. Volgens de inspecteur had de bv in 2002 feitelijk afgezien van de hele rekening-courantvordering. Daarom rekende hij het hele bedrag van 660.675 als een soort verkapt dividend toe aan de dga en zijn partner. De dga en zijn partner waren het daarmee niet eens en startten een beroepsprocedure. Geen tegenprestatie De rechtbank concludeerde dat de bv de verkoopcommissie mede had doorbetaald om de productie van gecoat glas te laten doorgaan. De doorbetaling was daardoor voor ongeveer 50% zakelijk en dus aftrekbaar. Voor zover de aandeelhouders van de Poolse vennootschap geen tegenprestatie hadden geleverd was de doorbetaling als een niet-aftrekbare onttrekking aan te merken. De rechtbank halveerde dan ook de aanslag en vernietigde de boete. De inspecteur bracht daarop de zaak voor het hof. Het hof vond de doorbetaling van de verkoopcommissie helemaal niet zakelijk, omdat de aandeelhouders van de Poolse vennootschap feitelijk geen tegenprestatie hadden verricht. De bv had dus de verkoopcommissie doorbetaald ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar eigen aandeelhouders, die immers een indirect belang hadden in de Poolse vennootschap. De inspecteur had bovendien terecht een boete opgelegd, omdat de bv zelf bij de aandeelhouders van de Poolse vennootschap had aangedrongen op de uitgifte van onjuiste facturen. Het hof herstelde de aanslag en de boete, zij het dat de boete werd verminderd wegens een overschrijding van de redelijke termijn. Gerechtshof Den Haag, 2 maart 2010, LJN: BM1165 Bevoordeling aandeelhouder De dga stelde voor de rechtbank dat de onttrekking geen uitkering van winst was. Volgens de rechtbank echter kon de man als enig aandeelhouder en bestuurder helemaal zelf besluiten geld uit zijn bv te halen. De man had zich bewust vanuit zijn aandeelhouderspositie verrijkt ten koste van het vermogen van zijn bv, dus had er een verkapte winstuitkering plaatsgevonden. Deze uitkering moest in box 2 worden belast. Aan de andere kant kon de inspecteur niet aannemelijk maken dat de dga meer dan 176.945 uit de bv had genoten. De rechtbank verminderde daarom de aanslagen door het inkomen uit aanmerkelijk belang van de dga en zijn partner te stellen op 50% van 176.945 = 88.472 per persoon. Rechtbank Den Haag, 2 maart 2010, LJN: BL8838 32 Het Register | juni 2010 | nummer 6 2010/42 Inhaal vergeten, afschrijving toegestaan Het komt wel eens voor dat in het kader van een reorganisatie fouten worden gemaakt, zoals het vergeten van de afschrijvingen. Volgens een onlangs gepubliceerde uitspraak van Rechtbank Arnhem is in een dergelijk geval op basis van de foutenleer een inhaalafschrijving mogelijk. In deze zaak ging het om een bv die in 1992 op een ander afschrijvingsstelsel was overgestapt. In het jaar daarop stapte de bv bovendien over naar een nieuwe belastingadviseur. Door een misverstand tussen de oude en nieuwe adviseur werd in de periode 1993�2001 niet op de verhuurde bedrijfsgebouwen afgeschreven. V��r de adviseurswisseling vond wel afschrijving plaats. De bv kwam pas in 2002 achter deze fout. De bv besloot de nagelaten afschrijving over de periode 1993�2001 in ��n keer van de winst van 2002 af te trekken. De Belastingdienst vond echter dat er sprake was van een stelselwijziging waarop de foutenleer niet van toepassing was. Een inhaalafschrijving was dus niet toegestaan. De bv ging in beroep bij Rechtbank Arnhem. Onlangs liep een bv daar tegen aan in een zaak voor Rechtbank Arnhem. Deze bv had in 2000 drie panden verkocht en daarbij een vervangingsreserve (de voorloper van de hir) gevormd. In de drie jaar daarna had de bv de reserve niet laten vrijvallen of er iets van afgeboekt. De inspecteur corrigeerde daarom de aangifte vennootschapsbelasting 2004 wegens vrijval van de hir. De bv was het hiermee niet eens en startte een beroepsprocedure bij de rechtbank. Betalingsverplichting Voor de rechtbank voerde de bv aan dat zij in de periode april 2004 tot en met juli 2004 had onderhandeld over de aankoop van een pand. Nadat de onderhandelingen een tijdje hadden stilgelegen had de bv het pand uiteindelijk in september 2005 gekocht. De rechtbank leidde daaruit niet af dat in 2004 � het jaar waarin de herinvesteringsreserve afliep � de bv al een betalingsverplichting was aangegaan. Er kon dan ook niet worden gesproken van een herinvestering. De inspecteur had dus in 2004 terecht een belaste vrijval van de reserve in aanmerking genomen. Rechtbank Arnhem, 17 november 2009, LJN: BM0885 Omzetbelasting Toets aan goed koopmansgebruik? De rechtbank controleerde eerst of de bv volgens goed koopmansgebruik de afschrijving over de bedrijfsgebouwen achterwege kon laten. Als het goed koopmansgebruik dit niet toestond, was er duidelijk sprake van een afschrijvingsfout waarop de foutenleer van toepassing was. De vraag of er wel of niet sprake was van een stelselwijziging was dan irrelevant. De fiscus stelde dat er geen ruimte meer was om verder op de bedrijfsgebouwen af te schrijven. De rechtbank concludeerde dat de bedrijfsgebouwen nog genoeg restwaarde hadden om op af te schrijven. Het achterwege laten van afschrijven zou in strijd zijn met goed koopmansgebruik. De rechtbank oordeelde dat de bv inderdaad een afschrijvingsfout had gemaakt. De bv mocht deze fout herstellen door de achterstallige afschrijvingen van de winst van het oudste openstaande jaar (2002) af te trekken. Rechtbank Arnhem, 10 september 2009, LJN: BM0820 2010/44 BUA is conform Europese regels Onlangs oordeelde het Europese Hof van Justitie dat het Nederlandse Besluit Uitsluiting Aftrek (BUA) conform de Europese wetgeving is. Dit betekent dat de Belastingdienst terecht de btw-aftrek op een groot aantal personeelsverstrekkingen weigert. In de fiscale wereld is er lange tijd gediscussieerd over de rechtsgeldigheid van de Nederlandse aftrekuitsluiting van het BUA. Daarbij ging het vooral om de vraag of het BUA conform de Europese regels was. Het BUA vindt zijn oorsprong namelijk niet in EU-wetgeving, maar is een puur Nederlandse regeling. De regeling werd daarom aan de hoogste Europese rechter, het Europese Hof van Justitie, voorgelegd. Het Europese Hof van Justitie besliste onlangs dat het geen bezwaren ziet in het huidige BUA als het gaat om de volgende kosten waarvoor de aftrek van btw-voorbelasting onder voorwaarden is uitgesloten: gelegenheid geven tot priv�vervoer (bijvoorbeeld de auto van de zaak); verstrekken van spijzen en drank; verlenen van huisvesting; gelegenheid geven tot sport en ontspanning aan personeelsleden; verstrekken van relatiegeschenken en andere giften aan hen die geen recht hebben op aftrek van voorbelasting. Europese Hof van Justitie, 15 april 2010, nrs. C 538/08 en C 33/09 2010/43 Afbreking onderhandelingen leidde tot vrijval herinvesteringsreserve Wie bij de verkoop van een bedrijfsmiddel de boekwinst in een herinvesteringsreserve (hir) heeft gestopt, moet uiterlijk binnen drie jaar na het jaar waarin de reserve is gevormd zijn begonnen met de voorbereidingen voor de koop van een vervangend bedrijfsmiddel. In beginsel betekent dit dat er ten minste een betalingsverplichting moet zijn ontstaan. juni 2010 | nummer 6 | Het Register 33 Jurisprudentie en wetgeving Loonbelasting Formeelbelastingrecht 2010/45 Inspecteur hanteerde terecht afroommethode Onlangs besliste Rechtbank Arnhem dat de inspecteur voor de bepaling van het gebruikelijk loon van een directeurgrootaandeelhouder (dga) terecht de afroommethode had toegepast. De opbrengsten van de bv waren bijna geheel toe te rekenen aan de door de dga verrichte arbeid. De uitspraak van de rechtbank zag op een zaak waarin een notaris enig werknemer van zijn bv was. De bv dreef in 2003 en 2004 een notarispraktijk in de vorm van een maatschap samen met een andere notaris. Tijdens een boekenonderzoek constateerde de inspecteur dat het gebruikelijk loon van de dga over de jaren 2003 en 2004 te laag was. Het ging om loonbedragen van 72.893 en 57.573 bij een winst van respectievelijk 235.853 en 207.207. De inspecteur paste de afroommethode toe en kwam daarbij uit op een gebruikelijk loon van 107.396 en 91.747. Een naheffingsaanslag loonbelasting volgde. 2010/46 Steekproef gold voor ��n jaar en ��n werkgever Als de Belastingdienst een fout in de (loon)administratie constateert, mag hij er niet automatisch van uitgaan dat in de voorgaande jaren dezelfde fout is gemaakt. De inspecteur zal dit aannemelijk moeten maken. Dit werd onlangs benadrukt in een zaak voor Rechtbank Leeuwarden. Het betrof een grote keten van fotospeciaalzaken met meer dan 130 filialen. Hoewel de filialen allemaal afzonderlijk aangifte deden voor de loonheffingen voerden ze gezamenlijk de loonadministraties. Toen de inspecteur over de jaren 2000 tot en met 2004 een boekenonderzoek hield, constateerde hij na het doen van een steekproef een verschil in de aansluiting tussen de verzamelloonstaten en de aangiften loonheffingen in de jaren 2002 en 2003 bij twee filialen. Bovendien bleken deze filialen in 2003 te veel afdrachtvermindering lage lonen te hebben toegepast. De fiscus paste daarom een correctie van 30% toe. De inspecteur extrapoleerde het resultaat van de steekproeven naar de andere jaren van deze filialen en naar de andere filialen en legde hiervoor naheffingsaanslagen op. De keten tekende beroep aan tegen deze naheffingsaanslagen. Afroommethode De bv was het hiermee niet eens en voerde voor de rechter aan dat de opbrengsten van de bv niet nagenoeg geheel voortvloeiden uit de werkzaamheid van de dga, maar ��k uit de werkzaamheden van de andere medewerkers van de maatschap. Verder stelde de bv dat zij in 2003 een lager salaris aan de dga had toegekend, omdat in 2001 een negatief resultaat was behaald. De rechter stelde vast dat de opbrengsten van de bv nagenoeg geheel bestonden uit het winstaandeel dat de bv van de maatschap ontving. De bv was voor de hoogte van dit winstaandeel volledig afhankelijk van de arbeid die haar enige werknemer als notaris verrichtte ten behoeve van de maatschap. Zonder de arbeid van de dga zou de bv immers geen aanspraak kunnen maken op winsten van de maatschap. De opbrengsten die de bv genoot waren daardoor (nagenoeg) geheel toe te rekenen aan de arbeid die haar enige werknemer verrichtte en niet, zoals de bv aanvoerde, aan alle bij de maatschap werkzame personen. Bovendien waren de werknemers van de maatschap niet bij de bv in dienst. Voorwaarde extrapolatie Rechtbank Leeuwarden verwees bij de behandeling van dit geschil naar een eerder arrest. Hierin had de Hoge Raad geoordeeld dat een extrapolatie van een steekproef naar andere jaren alleen verantwoord was als er voldoende reden was om aan te nemen dat de desbetreffende tijdvakken een constant beeld vertoonden. De bewijslast rust in dit geval op de inspecteur. In deze zaak voor Rechtbank Leeuwarden had de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de desbetreffende tijdvakken een constant beeld vertoonden. Bovendien had hij ook ge�xtrapoleerd naar andere filialen, zodat het nog moeilijker werd aan te tonen dat de fiscus de resultaten van de steekproef ook voor andere jaren mocht gebruiken. De rechtbank oordeelde dat de inspecteur onvoldoende bewijs had geleverd en verminderde daarom de naheffingsaanslagen. Rechtbank Leeuwarden, 25 maart 2010, LJN: BL9918 Berekening De rechter achtte de berekening van de inspecteur van het gebruikelijk loon juist. De inspecteur was niet uitgegaan van de gehele brutowinst van de bv, maar van 45% daarvan. Daarbovenop kwam een winstopslag van 20% van de kosten (exclusief loon). Het feit dat de bv in 2001 een negatief resultaat had behaald veranderde hieraan niets. Dat is op zichzelf niet voldoende om een lager gebruikelijk loon in aanmerking te nemen, aldus de rechter. Van een structureel verliesgevende situatie was bovendien geen sprake. De naheffingsaanslag loonbelasting bleef in stand. Rechtbank Arnhem, 17 november 2009, LJN: BM1662 Successie 2010/47 Schenking ongunstig belast door derdenbeding Een grootouder kan een getrapte schenking aan een kleinkind doen. In dat geval schenkt de grootouder eerst aan de ouder die vervolgens een schenking aan het kind doet. Dit in verband met de beperkte vrijstellingen en gunstigere tarieven voor schenkingen van ouders aan kinderen. Daarbij is het van belang een derdenbeding te vermijden. 34 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Dit blijkt uit de volgende recente zaak voor Hof Amsterdam. Een grootmoeder, moeder en dochter waren samen in een ondertekende onderhandse akte overeengekomen dat de grootmoeder een schenking deed aan de moeder van 20.000. Aan deze schenking was de voorwaarde verbonden dat de moeder aan haar dochter een bedrag van 20.000 vrij van recht zou schenken. De grootmoeder, de moeder en de dochter hoopten op die manier dat de schenking van de grootmoeder aan de moeder onder het relatief gunstige tarief voor schenkingen van ouders aan kinderen zou vallen. Verder hoopten ze dat de eenmalige vrijstelling voor schenkingen van ouders aan kinderen tussen de 18 en 35 jaar van toepassing zou zijn. De inspecteur meende echter dat feitelijk de grootmoeder een schenking had gedaan aan haar kleindochter, zodat er een hoger tarief gold en de vrijstelling niet van toepassing was. Het geschil kwam voor het hof. Volgens het hof was hier sprake van een derdenbeding. Het was namelijk duidelijk dat de grootmoeder de intentie had haar kleindochter uiteindelijk het bedrag te schenken. De dochter had het derdenbeding aanvaard door het document te ondertekenen. Feitelijk gezien was zij degene die de schenking ontving, zodat zij werd belast over de volle verkrijging uit de schenking. Het hof paste wel een kleine vermindering toe op het door de inspecteur berekende bedrag van de navorderingsaanslag. Gerechtshof Amsterdam, 11 februari 2010, LJN: BL3972 Wetgeving De stand van Zaken Memorie van Antwoord EK Wetsvoorstel +MvT TK Nota n.a.v. verslag TK Voorlopig verslag EK Aangenomen EK Wetsvoorstel EK Aangenomen TK Eindverslag EK Eindverslag TK Wet kilometerprijs * (32 216) Indexeren eigenwoningforfait * (32 303) Rechtsbescherming bij controlehandelingen (30 645) Btw-tarief levende dieren * (30 922) Wet uniformering loonbegrip * (32 131) Wijziging AOW, IB en LB i.v.m. de verhoging van de AOW-leeftijd * (32 247) Wijziging AOW i.v.m. mogelijkheid om ouderdomspensioen op een later tijdstip te laten ingaan * (31 774) Wet introductie premiepensioeninstellingen (31 891) Wijziging van de Wet OB i.v.m. aanpak constructies met (on)roerende zaken * (30 061) Vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht (31 058) Invoeringswet titel 7.13 BW (31 065) * Wetsvoorstellen op de lijst van controversi�le onderwerpen Tweede Kamer Staatsblad EK Verslag TK juni 2010 | nummer 6 | Het Register 35 De FOR eindelijk afgeschaft!? De studiecommissie belastingstelsel, onder voorzitterschap van prof. dr. S. van Weeghel, concludeert in navolging van mijn proefschrift Ènige fiscale aspecten van de oudedagsreserve' tot afschaffing van de fiscale oudedagsreserve (FOR). De daadwerkelijke herijking van de oudedagsreserve lijkt daarmee dichtbij te komen. In dit artikel ga ik in op de oudedagsreserve en mogelijke alternatieven voor de fiscale begeleiding van de oudedag van zelfstandigen. Overigens concluderen de commissie en ik tot be�indiging van de huidige mogelijkheid tot pensioenopbouw bij de eigen bv, maar op dat onderwerp ga ik in dit artikel niet verder in. T oevoeging aan de oudedagsreserve leidt zoals bekend tot een fiscale aftrekpost, terwijl tegelijkertijd een oudedagsreserve wordt opgebouwd waarover in de toekomst moet worden afgerekend. De huidige oudedagsreserve De oudedagsreserve is ingevoerd om de ondernemer fiscaal te facili�ren in zijn oudedagsverzorging en tegelijkertijd dat geld beschikbaar te laten voor de financiering van de onderneming. Naar mijn mening bijten die doelstellingen elkaar. Het verzorgingskarakter is te weinig geborgd en de oudedagsreserve wordt niet overwegend als oudedagsverzorgingsinstrument gebruikt, maar is slechts een belastinguitstelpost. Ook speelt de oudedagsreserve vrijwel geen rol bij investeringsbeslissingen. Wel speelt de oudedagsreserve in enkele specifieke (branches) een rol in de financiering van de onderneming. regering heeft aangegeven dat het budgettair beslag van de oudedagsreserve in 2004 naar schatting (netto) 225 miljoen bedroeg. De stand van de oudedagsreserve is afhankelijk van de branche. De branches `landbouw en visserij' en `detailhandel, horeca, reparatiebedrijven' laten de hoogste deelnemingspercentages en de hoogste gemiddelde stand van de oudedagsreserve zien. Zeer opvallend is dat halverwege de jaren negentig van de vorige eeuw ongeveer 70% van het bedrag van de afnames van de oudedagsreserve (in die tijd progressief) belast plaatsvond zonder dat daarvoor een lijfrente werd verkregen. Tevens is relevant dat in die tijd 28% van de ondernemers die zelfstandigenaftrek claimde ook loon genoot. Die groep werd met ingang van 1998 getroffen door de eis dat voor toevoeging aan de oudedagsreserve recht op zelfstandigenaftrek moet bestaan. Mijn conclusie is dat de oudedagsreserve voor ondernemers feitelijk niet meer is dan uitstel van belastingbetaling. (Zie echter S. Cnossen, Belastinguitstel = belastingverlaging, Wfr 1997, p. 269.) De oudedagsreserve leidt niet in betekenende mate tot daadwerkelijke verzorging van de oudedag, zoals dat wel geldt bij een voor de oudedagsreserve bedongen lijfrente. De regeling voldoet dus niet aan haar doelstelling en nu het budgettair beslag van de regeling aanzienlijk is meen ik dat een herbezinning op de oudedagsreserve is geboden. Eric Poelmann Dr. E. Poelmann is werkzaam bij de Belastingdienst. Tevens is hij universitair docent aan de Universiteit van Amsterdam (FEB en FdR). Deze bijdrage is op persoonlijke titel geschreven. FOR garandeert geen oudedagsverzorging In mijn proefschrift zijn gedetailleerde data van de oudedagsreserve opgenomen. Zo bedroeg ultimo 1994 de totale stand van de oudedagsreserve 5,9 miljard. De juni 2010 | nummer 6 | Het Register 37 FOR De toekomst van de oudedagsreserve De eerdergenoemde studiecommissie belastingstelsel concludeert tot afschaffing van de oudedagsreserve. Ik deel deze conclusie, maar meen tevens dat de mogelijkheid voor zelfstandigen moet worden gecre�erd om te doteren aan een fiscaal gefacilieerde oudedagsvoorziening die moet worden ondergebracht bij een beroepspensioenfonds (niet zijnde een eigen pensioen-bv, omdat de dotaties dan feitelijk het vermogen van belanghebbende niet verlaten) of een verzekeraar. Als de oudedagsreserve wordt afgeschaft, moet voor ondernemers die een oudedagsreserve hebben overgangsrecht gelden. De rechtszekerheid dwingt daartoe, maar ook vanuit economisch perspectief is het duidelijk dat een te abrupte gedwongen afname van de oudedagsreserve (die in totaal dus ettelijke miljarden euro's bedraagt) zeer ingrijpende gevolgen voor ondernemers zou hebben. Overwogen zou kunnen worden de stand van de oudedagsreserve te `bevriezen', met de mogelijkheid extern af te storten. De opbouw van een alternatieve oudedagsvoorziening bij een (beroeps)pensioenfonds kan plaatsvinden door middel van een per kalenderjaar gemaximeerde dotatie, afhankelijk van de omvang van de winst. Vanzelfsprekend moeten andere regelingen (zoals de levensloopregeling) worden aangepast aan zo'n nieuwe pensioenvoorziening voor zelfstandigen. De oudedagsvoorziening is een priv�zaak, dus lijkt mij dotatie aan een dergelijke oudedagsvoorziening niet verplicht. Per jaar kan de ondernemer beslissen of hij wil doteren aan de voorziening. Een beperkte backserviceperiode van bijvoorbeeld drie tot vijf jaar houdt rekening met periodieke schommelingen in liquiditeit en resultaat van de onderneming. Als een dergelijke oudedagsfaciliteit wordt ingevoerd, moeten verschillende regelingen die worden geraakt vanzelfsprekend worden aangepast. Als voorbeelden kunnen gelden de omkeerregel, de levensloopregeling en de (on)mogelijkheden beslag te leggen op pensioen. Zelfstandige verdient ook fiscale facili�ring oudedag De fiscale facili�ring van de oudedagsverzorging van zelfstandigen ten opzichte van werknemers schiet namelijk tekort, omdat werknemers betere mogelijkheden hebben om fiscaal gefacilieerd de verzorging van hun oudedag te regelen. In de loop der tijd zijn er veel alternatieven voor en/of aanpassingen van de oudedagsreserve voorgesteld. Deze hebben echter in het algemeen het nadeel dat de dotaties het vermogen van belanghebbende niet verlaten en de voorziening daarmee een zodanig (ondernemings)risico loopt dat de verzorging van de oudedag niet is gewaarborgd. Ik meen dat fiscale facili�ring van de oudedagsverzorging van zelfstandigen vereist dat de dotaties voor de oudedagsverzorging het vermogen van de belastingplichtige moeten verlaten. Dit betekent weliswaar dat deze dotaties niet meer (direct) beschikbaar zijn voor de financiering van de onderneming, maar ook dat de verzorging van de oudedag daarmee is geborgd. 38 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Oudedagsreserve en urencriterium De wetgever heeft het urencriterium tot centrale toegangspoort van vele fiscale faciliteiten gemaakt. Ik acht het urencriterium echter geen goed criterium om te bepalen of inkomsten uit een onderneming aan een oudedagsvoorziening kunnen worden gedoteerd. Het is immers de ondernemer voor wie een oudedagsvoorziening moet worden gevormd en het aantal uren dat hij aan de onderneming besteedt is daarbij niet van betekenis. Onder handhaving van de leeftijdsgrenzen voor de huidige oudedagsreserve meen ik dat voor het hebben van en het doteren aan een dergelijke voorziening voldoende is dat de belastingplichtige kwalificeert als ondernemer in de zin van artikel 3.4 Wet inkomstenbelasting 2001. Overigens kan dan de vraag opkomen of ook de inkomsten uit het resultaat uit overige werkzaamheden ex artikel 3.90 Wet inkomstenbelasting 2001 zouden moeten kwalificeren voor een dergelijke oudedagsfaciliteit. Ik meen echter dat dat niet nodig is, omdat het resultaat uit overige werkzaamheden de duurzaamheid van een onderneming mist. Als de werkzaamheden wel een zekere duurzaamheid hebben en daarmee het arbeidsaspect en de behoefte aan een te zijner tijd arbeidsinkomstenvervangend pensioen toenemen, kan de belastingplichtige ervoor kiezen een onderneming te beginnen. Conclusie Het functioneren van de oudedagsreserve staat sinds het voorstel tot het instellen daarvan ter discussie. De studiecommissie belastingstelsel heeft een voorstudie verricht naar scenario's voor een mogelijke herziening van het belastingstelsel en stelt voor de oudedagsreserve af te schaffen. Met dat voorstel ben ik het eens en het zal de schatkist zeker geen windeieren leggen. Dat is in het huidige tijdsgewricht goed voor de schatkist. Tegelijk zal het afschaffen van de oudedagsreserve de tekortschietende fiscale facili�ring van de oudedagsverzorging van zelf- Urencriterium mag adequate oudedagsverzorging niet beknotten standigen ten opzichte van werknemers benadrukken. Nu in de huidige economische crisis het Nederlandse pensioenstelsel � waarin wordt gespaard voor de oudedagsverzorging � alom wordt geprezen en als internationaal voorbeeld dient, meen ik dat tegelijk met het afschaffen van de oudedagsreserve moet worden nagedacht over een alternatief. Advertentie juni 2010 | nummer 6 | Het Register 39 Verenigingsnieuws Van het bestuur HET Groei Als belastingadviseur heb ik een accountantsachtergrond. Sterker nog: ik ben AA. Geeft niks, kan gebeuren. Maar de fiscaliteit trok. Dus na de voltooiing van mijn accountantsopleiding ben ik verder gegaan met de opleiding AA-Belastingaccountant. Dit was een ontzettend leuke opleiding, die ik iedereen van harte kan aanbevelen. Gewoon een praktische opleiding die mij als accountant direct toegevoegde waarde geeft in de praktijk. Die kennismaking smaakte naar meer, waardoor ik in contact kwam met het CB. Nu hebben ze daar een directeur die blijkbaar nooit stilzit. Dat resulteerde in weer een nieuwe opleiding die in september van dat jaar van start ging: de opleiding tot AA CB-Belastingadviseur. Na de voltooiing daarvan weer eenzelfde lezing van die directeur: ìn september starten we de kopopleiding aan de RuG, de kroon op de studie'. Toch heb ik een jaartje de kat uit de boom gekeken; Groningen is wel erg ver weg van Prinsenbeek. Het jaar daarop woonde ik wederom de Ìnformatiebijeenkomst Master Fiscaal Recht' bij en had gelijk spijt als haren op mijn hoofd dat ik niet was gestart. Beter ten halve gekeerd, dan ten hele gedwaald. Maar goed, door ditzelfde CB zit ik nu weer in de schoolbanken, voor de Master Fiscaal Recht, en ja, in Groningen. Er gaat toch niets boven Groningen, zeggen ze. Dat zal wel figuurlijk bedoeld zijn, want als de trein weer eens vertraging heeft, denk ik wel eens dat je die slogan ook letterlijk kunt opvatten. Tijdens de Groningse colleges dromden CB'ers en NFB'ers aanvankelijk apart samen. Al snel werden voorzichtig gegevens uitgewisseld en werd er overleg gevoerd over de leerstof (in de trein). Ten tijde van de examenperiode had zich al een echt `wij'-gevoel ontwikkeld. Inmiddels merken we daar op de RuG allang niet meer tot welke beroepsorganisatie men behoort. Het RB-gevoel is daar gewoon. Als ik het voorgaande teruglees, zie ik de invloed van een beroepsorganisatie op mijn opleiding(en). Ik ben er dan ook van overtuigd dat goede opleidingsmogelijkheden voor een vereniging als de onze van het grootste belang zijn. Niet alleen opleiding, maar ook doorgroei en doorstroming. Want van het een komt het ander en voor je het weet verlaat je een juridische faculteit met een bul in de handtas. Over zakelijke en persoonlijk groei gesproken! De flink toegenomen opleidingsmogelijkheden zie ik dan ook als een van de sterkste punten van het RB. Mijn medestudenten zijn niet zo bezig met het verenigingsleven van CB/NFB respectievelijk RB. `Zijn we nog niet ��n dan?', zo hoor ik vaak. Wij als bestuur werken er hard aan. Afgelopen maand de regio's en kringen bezocht. Ik merk dat de groepen naar elkaar toegroeien. Na een paar jaar van verkering is het huwelijk in aantocht. Als u dit leest is de verloving op 11 juni 2010 als het goed is net achter de rug en daarna het huwelijk op 15 november 2010. Uiteraard met de leden als getuige. Ik roep u dan ook op om op 15 november weer met grote aantallen naar Papendal te komen. Annique van der Ha AA CB Bestuurslid Register Belastingadviseurs juni 2010 | nummer 6 | Het Register 41 Verenigingsnieuws Belangenbehartiging en vakinformatie HET RB wil minder knelpunten bij voorlopige aanslagen Het RB heeft aangedrongen op verbetering van het proces van voorlopige aanslagen. Tijdens het Beconoverleg is onder meer gewezen op de volgende punten: De termijn voor vermindering van een voorlopige aanslag naar aanleiding van een digitaal wijzigingsverzoek loopt vaak op tot vier weken. Het RB heeft aangedrongen op een termijn van twee tot drie weken, wegens de onmogelijkheid tot het digitaal verzoeken om uitstel van betaling. Bij het sluiten van de kopijdatum van deze uitgave is nog geen reactie ontvangen; In het digitale wijzigingsverzoek van een voorlopige aanslag inkomstenbelasting kan bij meerdere looninkomsten geen rekening worden gehouden met de ingehouden loonheffing. De Belastingdienst berekent die zelf op grond van het totaal opgegeven loon. Dit leidt tot onjuiste voorlopige aanslagen. Tijdens het overleg heeft de Belastingdienst toegezegd dat bij wijzigingsverzoeken voorlopige aanslagen 2011 dit knelpunt is opgelost; Bij de geautomatiseerde vaststelling van de voorlopige aanslag houdt de Belastingdienst in 2010 geen rekening met de dividendbelasting. In 2011 zal de Belastingdienst wel rekening houden met de dividendbelasting wegens beleggingen in box 3, maar niet met dividendbelasting toerekenbaar aan het inkomen in box 2. RB-commentaar op concepttekst Toezichtconvenant Het RB heeft, na advies van de Commissie Wetsvoorstellen, commentaar gegeven op een concepttekst van een Standaard Toezichtconvenant voor Fiscaal Intermediairs. De Belastingdienst stelt dit Standaard Toezichtconvenant op voor fiscaal intermediairs met klanten in het mkb. Het convenant is gebaseerd op wederzijds vertrouwen, begrip en transparantie. Doel van het convenant is dat fiscaal intermediairs en de Belastingdienst hun processen zo op elkaar afstemmen dat sprake is van een aanvaardbare aangifte. Het RB heeft met name aangedrongen op opname van het informele verschoningsrecht en een geschillenregeling in het convenant. De Belastingdienst werkt bij het sluiten van de kopijdatum voor deze uitgave nog aan de definitieve tekst van het Standaard Toezichtconvenant voor Fiscaal Intermediairs. Nieuwe criteria voor deelname Beconoverleg De aan het Beconoverleg deelnemende organisaties zijn op 21 mei 2010 gezamenlijk criteria overeengekomen voor deelname aan dit overleg. Om hiervoor in aanmerking te komen dient sprake te zijn van een op democratische leest geschoeide beroepsorganisatie/Becon-kantorenorganisatie voor belastingadviseurs of fiscale intermediairs. De organisatie heeft verder als doel het � zonder commerci�le doeleinden � behartigen van de belangen van de leden en heeft een substantieel aantal leden van ten minste vierduizend leden voor personenorganisaties en driehonderd leden voor kantorenorganisaties. Bovendien moet de organisatie meer dan vijf jaar voorafgaande aan deelname aan het Beconoverleg zijn opgericht. Als huidige deelnemer aan het Beconoverleg heeft Stichting NIBA tot 1 juli 2011 de gelegenheid te voldoen aan deze criteria. De overige deelnemers aan het Beconoverleg � RB, NOB, NOvAA, NIVRA, SRA en NOAB � voldoen al aan de nieuwe criteria. RB dringt aan op verbetering Toeslagprocedure Het RB heeft in het Beconoverleg aangedrongen de mogelijkheden van digitaal toeslag aanvragen te verbeteren. Aanleiding hiervoor is de noodprocedure voor toeslagaanvragen 2008. Vanaf 1 april 2010 kunnen toeslagaanvragen waarvoor uitstel nog loopt tot na die datum, niet meer digitaal worden ingediend. Voor toeslagaanvragen 2008 waarvoor nog uitstel loopt, kunt u tot 1 juli 2010 nog een formulier bij de Helpdesk Intermediairs aanvragen. Loopt de aanvraagtermijn voor uw cli�nt nog tot na die datum, bijvoorbeeld vanwege bijzonder uitstel, dan kunt u na 1 juli 2010 nog een toeslagaanvraag 2008 indienen per gewone brief. De Belastingdienst heeft toegezegd dat voor het toeslagjaar 2009 dit knelpunt wordt opgelost. Belastingdienst gaat eerder herinneren en aanmanen De Belastingdienst gaat maandelijks herinneren en aanmanen, om zo de achterstanden in te lopen op het inleveren van de aangiften inkomstenen vennootschapsbelasting. Hierbij probeert de Belastingdienst rekening te houden met de vakantieperiodes. 42 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Opleidingen Studietijd In zijn vrije tijd is hij regelmatig te vinden op het voetbalveld als fanatiek supporter van zijn twee zonen (7 en 10 jaar). Dirk Jan van Blijderveen (35) uit Lienden studeerde in 2007 af als CB-belastingconsulent. Momenteel is hij bezig met de opleiding tot CB-belastingadviseur. "In 1994 ben ik als belastingconsulent in het familiebedrijf Van Blijderveen BV in Lienden gaan werken. Mijn vader was al jaren lid van het CB en zodoende bezocht ik ook al sinds 1994 CB-bijeenkomsten. De keuze om lid te worden was daarom voor mij gemakkelijk. Bovendien wilde ik na al die jaren als introduc� eindelijk eens een stem hebben." vind ik dat wat ik in de praktijk al doe, in theorie wordt bekrachtigd. Hoe bevalt de combinatie werken en studeren je? De dag na een college haalde ik zo in mijn gedachten de dossiers naar voren waarop de geleerde stof van toepassing was. Super. Je krijgt de ingredi�nten aangereikt, je moet alleen zelf nog roeren. Net als bij de opleidingen heb ik sinds 1994 ook bij het PE-programma nog nooit een negatieve opmerking op het evaluatieformulier gemaakt. Altijd actuele onderwerpen, kwalitatief goed, inhoudelijk diepgaand en interessante sprekers. RB Opleidingen verdient ook zeker een compliment, de medewerkers zijn altijd druk achter de schermen. De opleiding tot CB-belastingconsulent was voor mij goed te combineren met de praktijk. Wekelijks besteedde ik gemiddeld vijf � zes uur aan de studie en maximaal twee uur aan vakliteratuur. Voor de opleiding CB-belastingadviseur vind ik het moeilijker te combineren, doordat ik veel afspraken heb. Wat is voor jou de meerwaarde van onderwijs voor een belastingadviseur? Je moet het vak bijhouden om aan de vraag uit de markt te kunnen voldoen en om klantvragen snel te kunnen beantwoorden. Ik durf te stellen dat je geen bestaansrecht hebt als belastingadviseur als je niet aangesloten bent bij een beroepsvereniging. Hoe groter en sterker je de vereniging kunt maken, des te beter je jouw klant kunt adviseren met advies waar hij op zit te wachten. Iedereen wil het beste waar voor zijn geld. Klanten leggen hun hele ziel en zaligheid op je bureau en wij mogen er mee aan de slag. Leuker kunnen wij het niet maken, wel... volgens mij hoort deze slogan eigenlijk bij het RB! Hoe past de opleiding tot CB-belastingconsulent in dit plaatje? Naar het CB-lidmaatschap wordt over het algemeen positief gekeken. Mijn stukken worden op een bepaalde manier volwassener behandeld. Door mijn hele loopbaan heen ervaar ik het bezit van de bijbehorende titel als een pluspunt. Ervaar je verschil tussen de opleidingen CB-belastingconsulent en CB-belastingadviseur? Als de titel bc op je kaartje staat, is een van de eerste vragen altijd: ga je niet door? Het is ook zo, je krijgt extra kennis. Maar de vaardigheden heb ik al meegekregen in mijn bcopleiding. Het mooiste aan de opleiding CB-belastingadviseur Verkorte variant Master Belastingadviseur Speciaal voor belastingadviseurs met de titel FB die de zesjarige opleiding tot Federatie Belastingadviseur oude stijl hebben gevolgd, bestaat de mogelijkheid om de opleiding Master Belastingadviseur in verkorte vorm te volgen. Om deel te kunnen nemen, dient u wel in het bezit te zijn van de Akte van Bekwaamheid als Belastingadviseur. Deze adviseurs hebben al de nodige kennis en ervaring en kunnen daarom volstaan met het volgen van drie van de vijf modules. Het RB geeft door het aanbieden van deze verkorte variant de mogelijkheid in relatief korte tijd de titel Master Belastingadviseur te behalen. Meer informatie over de opleiding Master Belastingadviseur verkorte variant vindt u in de opleidingbrochure die binnenkort verschijnt. Heeft u specifieke vragen? Neem dan contact op met RB Opleidingen, opleidingen@rb.nl of (0345) 54 70 30. Geslaagde RuG Het RB feliciteert mr. A.C. van Dijk CB. In maart heeft hij in Groningen zijn bul in ontvangst genomen. Hij is geslaagd voor de tweejarige Master Fiscaal Recht aan de Rijksuniversiteit Groningen (RuG). juni 2010 | nummer 6 | Het Register 43 Verenigingsnieuws Opleidingen HET Geslaagde diploma-uitreikingen in sprookjesachtig Slot Zeist Op de Utrechtse Heuvelrug aan het einde van de statige oprijlaan, staat Slot Zeist. Ook dit voorjaar vormde deze plek het sprookjesachtige decor voor de feestelijke diploma-uitreikingen van RB. De prachtige, bosrijke omgeving is de ideale plaats voor de geslaagden van de diverse opleidingen om hun welverdiende diploma in ontvangst te nemen. Op 16 april ontvingen 55 geslaagden de diploma's van de opleidingen CB-belastingadviseur, AA CB-Belastingadviseur, Bachelor Belastingadviseur, en Master Belastingadviseur. Bij deze gelegenheid waren ook sprekers van de NOvAA. Tijdens de bijeenkomst van 23 april kregen 66 geslaagden het diploma CB-belastingconsulent uitgereikt. Het Register Belastingadviseurs feliciteert alle geslaagden nogmaals van harte en wenst iedereen veel succes in de toekomst bij de beroepsuitoefening. Diploma-uitreiking 16 april 2010 Geslaagden CB-belastingadviseur De heer E. Al CB, de heer H. ter Avest AA CB, mevrouw C.M.M. van Bemmelen CB, mevrouw K. Blokker - Limburg CB, de heer K.W.A. de Boer CB, de heer H. Buyk CB, mevrouw M.L. Cheung CB, mevrouw K. Dijkman CB, de heer E.G. van Elk CB, de heer drs. W.J.M. Ettema CB, de heer L. Geschiere CB, de heer J.F. Glandrup CB, de heer F.P. Glasbergen BEC CB, de heer G. Huisman CB, de heer J.N. Jansen CB, de heer R.C.V. Kapel CB, mevrouw P.A.H. de Koff CB, de heer J. Kok CB, de heer F.P.M. de Koning AA FFP CB, de heer H. Kooistra CB, de heer T. van Kooten AA CB, de heer D.L. de Kooter AA CB, de heer B.P. Kramer CB, de heer R. Kuurstra CB, de heer A.J.M. Laan RA CB, de heer B.H.J. Leegte CB, de heer J. Lubbers CB, mevrouw C.S. Marchal CB, de heer A. Meijerink CB, de heer W.F. Merkus RA CB, mevrouw D. van Mil - Schmitz CB, de heer A. Mulder CB, mevrouw P.G.M. Peters - ten Dam CB, de heer D.T.C. Polman CB, de heer G.E.A. Polman QC CB, de heer E.D. Postema CB, de heer G. Quispel CB, de heer T.W.C. Schraven FA CB, mevrouw A.M.J.C. Steenbergen-Peters CB, mevrouw K.C.M. Verheul-van Kippersluis CB, de heer N.H.E. Verhoeven CB, de heer P.A.J. van Vliet CB, de heer M. Wiskerke CB, mevrouw P.C. Bakker CB, mevrouw P.A. Cuperus-Luining CB, de heer H. Derksen CB, mevrouw M.C. Dijkshoorn CB, mevrouw M. Dijkstra-Hol CB, de heer W.A. Eijlander CB, de heer H.V. Harmsen CB, de heer H.A.F. van der Heijden CB, mevrouw A. Hek CB, de heer D. Kievit CB, mevrouw S.M. van Ooijen AA CB, de heer P.E. Peek CB, de heer O.A.G. Siemons CB, de heer O.A.G. Siemons CB, de heer A.G. van Steenbergen MFP CFP� CB, mevrouw M.R. Tapper CB. 44 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Geslaagden Master Belastingadviseur De heer M.J. Paternot MB, de heer W.R. van Geest MB, de heer R.E. van Wageningen MB, de heer W.M. Willekens MB, de heer T.C.P. Frunt MB, mevrouw S.C. Koehler-Bruinen CB MB, mevrouw J.A.C.M. Stam MB, mevrouw J.W.J. te Dorsthorst MB, mevrouw A.J.A. Vissers FB MB, mevrouw E.T. Nuse CB FFP MB, mevrouw M.F.J. van Middelaar MB, de heer J.C. van der Plas AA CB MB, de heer R.J.L. Wennink MB. Geslaagden Bachelor Belastingadviseur De heer G.J.J. Slamen BB, de heer J.P.F.M. Schroeten BB, de heer P.M.W. Theunissen BB, de heer L.J.E. de Boer BB, de heer N. Moenesar BB, de heer M.O.J. ten Pas BB, mevrouw I.C.H. Vermeer BB. Geslaagden AA CB-Belastingadviseur De heer M. Bijman AA CB, de heer D. de Boer AA CB, de heer P. Broer AA CB, mevrouw C.M. Eijs AA CB, mevrouw R.J.M. Fleury - van Wijk AA CB, de heer M. Hogeveen AA CB, de heer E.F.M. van der Kallen AA CB, de heer P.C.D. Seghers AA CB, mevrouw E. van Unen-Koetsier AA CB, mevrouw F. Zantingh-Haarsma AA CB, mevrouw E.I. Zeegelaar AA CB. Diploma-uitreiking 23 april 2010 Geslaagden CB-belastingconsulent De heer J.D. Baars bc, mevrouw A.W.M. Balke bc, mevrouw V.E. Barbeito Casique bc, mevrouw M. Berends-de Haan bc, de heer W.J. Bouma bc, de heer drs. J.A. Broekhuis bc, mevrouw M.Y. Brouwer-Kunst bc, de heer ir. E.J. Dijkstra bc, mevrouw C. Dolde bc, de heer E.J. van Eden bc, de heer S. de Gans bc, mevrouw L. Geerlings bc, de heer M. Have bc, mevrouw J.S.M. Hellegers bc, de heer D. Hulsebos bc, de heer E.J.A. Jansen bc, mevrouw S. Janssen bc, de heer B. Juijn bc, mevrouw M.L. Kemp bc, mevrouw E. Kleefsman bc, de heer J.A. Kleiker bc, de heer C. Koese bc, de heer D. Kooijman bc, mevrouw W. de Korte-van Kessel bc, de heer R.C.P. Kraakman bc, de heer P.E.J. Kranendonk bc, de heer J.R. Kremer bc, de heer drs. R. Kuiers bc, mevrouw A.E. van Meeuwen bc, de heer M.B. Niesink bc, mevrouw A.J.P. Opheij-van Berlo bc, de heer H.J. Pieper bc, mevrouw C.M.H. Pouw bc, de heer A. Priem bc, mevrouw F.A.N. Priems bc, de heer S. Rasch bc, de heer J. Roodhorst bc, mevrouw G. Rotsburg bc, de heer L. Rottier bc, de heer M.A. Rozendal bc, de heer A.C. Samsom bc, de heer J.F.A. Schaeffers bc, mevrouw N.A.P.J.T. Schutte-Huskes bc, mevrouw Y.F.M. Sier bc, mevrouw A. Smit bc, de heer M.S. Spruit bc, de heer J.G. Steenks bc, de heer A. Tekfaoui bc, mevrouw E.C.M. Tol bc, mevrouw M.J. van Tuijl bc, de heer ing. W.W. van der Veen bc, mevrouw C.E.M. Veldhuis bc, mevrouw G.C. van Velthuizen-Bleijenberg bc, de heer M.A.M. Vergouw bc, mevrouw F.A. Verschoor bc, de heer C.S. Vlaskamp bc, mevrouw M.H. Vogel bc, de heer P.G.W. ten Westeneind bc, de heer N.W.J. van Wier bc, mevrouw J.M. de Wijs bc, de heer J. de Wit bc, mevrouw D. Zagers bc, mevrouw M. Zwiers-Oosthof bc, mevrouw G.A. Arduin-van Straten bc, de heer J. Bakker bc, de heer W. Been bc, mevrouw J. Blanker bc, mevrouw M. van der Boor bc, de heer D.A. Bovendeert bc, de heer S. Chams bc, de heer R.F. Dingena bc, de heer O.A. Fortuin bc, mevrouw G. Geleynse bc, de heer H.C. de Groot bc, mevrouw L.C. van der Gugten bc, de heer J.J.D. Haspels bc, mevrouw M.T. J. Hendrickx bc, de heer H. te Hennepe bc, mevrouw C. Hoornenborg-de Koning bc, de heer Y.W. Jansma bc, mevrouw W. de Jong bc, mevrouw C.L.E. Luijks bc, de heer H. van Maanen bc, mevrouw J.W. Mulder bc, de heer J.M. Nientied bc, de heer J.E. van Oosterom bc, mevrouw A. Poppinga bc, de heer J. Remmerts bc, mevrouw M. Resztak bc, de heer D. Scheele bc, mevrouw S.M. Schrieks-Scherp bc, de heer M. Schuitmaker bc, de heer F.G.M. Smetsers bc, mevrouw M.Y. van Soest bc, de heer M. Swart bc, de heer A.A. Tjin-Asjoe bc, mevrouw B. van Vliet bc, mevrouw M.C. de Vries-Voortman bc, de heer R.P.M. Yska bc. juni 2010 | nummer 6 | Het Register 45 Verenigingsnieuws Leden HET Voor uw agenda Startdata RB-opleidingen NFB-lidmaatschap Aanmeldingen Inschrijvingen CB-belastingadviseur maandag 4 oktober CB-belastingconsulent maandag 4 oktober � Zwolle dinsdag 5 oktober � Utrecht, Amsterdam, Eindhoven, Rotterdam Master Belastingadviseur vrijdag 17 september (startdatum o.v.b) Beroepsvaardigheden vrijdag 24 september (startdatum o.v.b) Jong RB Netwerkbijeenkomst bij Belastingdienst Haaglanden* donderdag 30 september Bijeenkomst Belastingplan 2011 en ALV CB en ALV NFB 15 november *Zie advertentie in deze uitgave Op de RB-agenda Beconoverleg vrijdag 3 september Dhr. R.J.L. Wennink MB Deurningen Mr. S.A.J. van Wijk Nieuw-Lekkerland Dhr. G.J.J. Slaman `s-Gravenzande Dhr. T. van Ewijk Hilversum Mw. A. Leijser-Terwee Huissen Dhr. mr. M.J.M. van der Dries Hilvarenbeek Dhr. drs. M.G.J. Geertjens Horst Dhr. M.H. Hilstra Amstelveen Dhr. mr. H.C. van de Ven Berlicum Dhr. mr. P.H.C.W. Daamen Den Haag Dhr. H. Gritter Peize Dhr. drs. H.H.P.M.J. van Bourgondi�n Soest Dhr. Drs. P.P.A. Zeegers MB Herten NB. De ballotagetermijn duurt ��n maand Dhr. M. Aarts Son Dhr. mr. R. Coolen Weert Mw. mr. A. Hulsman-Dalmeijer Zwolle Dhr. drs. S.J. Kuiper Dordrecht Dhr. J.R. Mook Gorredijk Mw. mr. J.W. de Meulmeester Arnemuiden Dhr. M.O.J. ten Pas Winterswijk Mw. S.C. Sennema Putten Dhr. P.M.W. Theunissen Weert Dhr. D.J. Nieuwenhuijze Goes Dhr. W.J. Bakker MSc Tilburg Dhr. K. van Maasdam MSc Goes Mevr. L.A.J. van der Heijden MSc LLM Vlijmen Dhr. A.S.L. Koolwijk RA Waalwijk RB-webtips Voor actuele informatie surft u naar www.rb.nl Begin dit jaar is www.rb.nl online gegaan, de gezamenlijke website van NFB en CB. Het ledendeel is bereikbaar voor zowel CB- als NFB-leden. Op de RB-site vindt u de meest recente informatie die voor u van belang is. Wij wijzen u erop dat de informatie op het ledendeel van www.fb.nl en www.cb.nl niet meer op alle onderdelen wordt bijgewerkt. Inloggen en nieuw wachtwoord Eind februari heeft u een e-mail ontvangen met daarin uw logingegevens voor de RB-site (deze wijken namelijk af van de logingegevens voor de NFB- en CB-site). Als u uw logingegevens niet kunt achterhalen, vraagt u dan op www.rb.nl een nieuw wachtwoord aan via de button `Login' > Login NFB of Login CB > Wachtwoord vergeten. Hierbij is het van belang dat u uw lidnummer bij de hand heeft. Uw lidnummer is tevens uw gebruikersnaam. Daarnaast geldt voor NFBleden dat de gebruikersnaam een combinatie is van de hoofdletters FB en het lidnummer (FB0000). Heeft u `Wachtwoord vergeten' geprobeerd en toch geen nieuw wachtwoord ontvangen? Het nieuwe wachtwoord wordt verzonden naar het bij ons geregistreerde e-mailadres. Heeft u onlangs uw e-mailadres gewijzigd, geef dit onder vermelding van uw lidnummer door aan de ledenadministratie via info@rb.nl. PE-bijeenkomsten NFB Een belangrijk onderdeel op www.fb.nl dat wel wordt onderhouden, is het onderdeel Permanente Educatie, waaronder de LSB- en Kringbijeenkomsten. Actuele data en informatie over deze bijeenkomsten en de mogelijkheid om u als NFB-lid aan te melden, vindt u nog steeds op www.fb.nl. 46 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Boeken Belasting met beleid Belasting met beleid beoogt een open gedachtewisseling over fiscaal beleid tussen wetenschappers en beleidsmakers. Dat is dan ook de doelgroep van dit boek. Toch staan er wel onderwerpen in die interessant zijn voor de praktijkfiscalist. De effectiviteit van fiscale faciliteiten voor ondernemen bijvoorbeeld. Of de fiscale behandeling van pensioen met het oog op vergrijzing. In die bijdragen schetsen de auteurs een mogelijk toekomstbeeld van beleid op dat terrein. Beleid waar ook onze klanten mee te maken krijgen. Het kan geen kwaad te anticing peren op mogelijke ontwikkelingen. Belasting ige met beleid maakt inzichtelijk dat van sommige faciliteiten niet meer duidelijk is welk doel zij nu precies dienen. Het is dus zaak eerst de doelstelling van beleid goed te formuleren. Vervolgens moet onderzocht worden of het fiscale instrumentarium bijdraagt aan ode doelstelling. Dat dit nog wel eens een probleem wil zijn laat K.P. Goudswaard zien in zijn bijdrage over de vergrijzing. Goudswaard reoals kent voor dat de fiscalisering van de AOW zoals vormgegeven door het kabinet Balkenende IV nauwelijks bijdraagt aan de houdbaarheid van oed de overheidsfinanci�n op langere termijn. Goed dat dit eens naar voren wordt gebracht. Of de belastingadviseur met deze inzichten uit de voelusie: ten kan in zijn praktijk betwijfelen wij. Conclusie: aardig boek, maar voor de liefhebber. LUW ER BEL eft llege N (19 62) viseur tingad t bij docen ere, raadsm en sterda . nhem of Ar echtsh de aan bij pb zijn loo t in schrijf rt acWilbe ofdred , is ho ft en en gee chrift rift , tijdsch het en op fiscaal lezing rs en overemina g en lastin zetbe n om g. elastin S Sport & Fiscus N Nederland zet in op grote sportevenementen. N Na de Giro, start nu de Tour de France in gasts stad Rotterdam en is de lobby voor het binnenh halen van een WK Voetbal en de Olympische S Spelen in gang gezet. Sporten is in. En als iets ` ìn' is..., wil de fiscus een graantje meepikken. E Een boek over sport en de fiscus mag dan ook n niet ontbreken in de fiscale literatuur. De aut teurs hebben intussen de derde herziene druk g gepubliceerd. H Het belang van een boek over sport en fiscus l ligt mede in de bijzondere positie die de sport i inneemt in de (internationale) fiscaliteit. Uitzond deringen en aparte regelingen zijn opgenomen o om een ideaal topsportklimaat in Nederland te c cre�ren. Dit boek beschrijft deze uitzonderingen e en regelingen redelijk compleet. Toch mag dit b best verder worden uitgewerkt. Fiscalisten hebb ben namelijk doorgaans behoefte aan meer d diepgang. Dit ontbreekt helaas in dit boek. H Het boek is daarom naar onze mening vooral ges schikt voor penningmeesters en administrateurs d die in de sportwereld actief zijn. In duidelijke b beschrijvingen met goede voorbeelden wordt d de fiscale positie van sporters en sportorganisat ties uitgelegd. Er is zelfs een korte beschrijving v van het complete Nederlandse fiscale stelsel in o opgenomen. IN A ST GW IJZ ERS 35 � ALS IGE NER ND R A I L F ST A R/T E F Z RTE SPO MER O DE NE RK R EN WE AT O IJD S R ANI D ST ORG RTWE DE SPO VA N NG ND ORI NS -BO OF SPO LUB N RTC E S P O ST I N G DE A BEL EN � � � rt Spo iscus en f �3E H ASJES TER ING �PIE SEL BIS ZEN HUI AN �ARJ RT NIEUWEN BE WIL � IE ERZ NE DRU K 35 Praktisch nut Wetenschappelijk niveau Actualiteit Leesbaarheid Presentatie Prijs-kwaliteit-verhouding Bedoeld voor generalist Eindoordeel: 5 8 8 7 7 7 In de boekenrubriek geven ervaren vakmensen op persoonlijke titel hun mening over recent verschenen (fiscale) boeken: Twee beoordelaars recenseren een boek. Zij kennen cijfers toe voor bijvoorbeeld leesbaarheid, actualiteit en niveau. Praktisch nut Wetenschappelijk niveau Actualiteit Leesbaarheid Presentatie Prijs-kwaliteit-verhouding Bedoeld voor generalist Eindoordeel: 6 3 8 8 8 7 C.L.J. Caminada, A.M. Haberham, J.H. Hoogteijling, H. Vording (en anderen) Uitgever: SDU uitgevers 2007 Let op: niet recent verschenen, toch zeer actueel. ISBN: 978 90 12 12470 6 Prijs: 40 Auteurs: Door Marco Dijkstra FB en Marcel van Galen FB De recensenten geven een eindoordeel: Aanrader Goed Redelijk Matig Afrader mr. P.L.J. Asjes, drs. A. Bisseling en mr. drs. W.A.P. Nieuwenhuizen Uitgever: Kluwer 2010 ISBN: 978 90 13 03883 5 Prijs: 25,50 Auteurs: Door mr. Lucas (L.L.C.) Blom FB AA en mr. Johan (J.T.A.) Stip FB juni 2010 | nummer 6 | Het Register 47 Verenigingsnieuws Permanente Educatie HET De nieuwe brochure VLB Opleidingen 2010 is uit Half mei is de nieuwe brochure VLB Opleidingen verschenen. Dit jaar is wederom een actueel en gevarieerd cursusprogramma samengesteld (zie hiervoor ook pagina 51 van Het Register). Het cursusprogramma bestaat uit zeven ontwikkelingslijnen en is interessant voor verschillende functies binnen de belastingadviespraktijk en accountantsorganisaties. Nieuw is dat bij diverse cursussen een onderscheid is gemaakt tussen basis- en verdiepingscursussen. Daarnaast is het programma uitgebreid met de nieuwe ontwikkelingslijn bedrijfskunde. VLB Opleidingen is sinds 2009 onderdeel van RB Opleidingen. Als grootste opleider in de Nederlandse agrarische sector verzorgt VLB Opleidingen kantoorbreed erkende cursussen en trainingen op het gebied van accountancy, (fiscaal) recht, financiering, management, advies- en leiderschapsvaardigheden. OHHU De nieuwe brochure VLB Opleidingen kunt u aanvragen via www.vlbopleidingen.nl. Voor meer informatie kunt u contact opnemen met VLB Opleidingen, telefoonnummer (0345) 54 70 30 of door een e-mail te sturen naar opleidingen@vlb.nl. Praktijkregiobijeenkomsten voor CB-leden In Het Register nummer 5 stond een artikel over de gratis Permanente Educatie-bijeenkomsten die komend najaar worden georganiseerd voor CB-leden*. De bijeenkomsten worden gecombineerd met de regiobijeenkomsten zodat reistijd zoveel mogelijk beperkt blijft. Graag informeren wij u over de details. De bijeenkomsten beginnen om 16:00 uur en eindigen om ongeveer 21:00 uur. Tijdens het eerste gedeelte spreekt de heer R. de Groot CB dan wel de heer R. Vink over de werkkostenregeling. Deze wordt met ingang van 2011 ingevoerd en geeft na aftrek van bepaalde gericht vrijgestelde vergoedingen en afsplitsing van intermediaire kosten, een bepaald onbelast forfait op basis van een percentage van het totale fiscale loon van de werkgever. De invoering heeft tot gevolg dat een werkgever veel voorbereidend werk moet doen om voor de regeling klaar te zijn. Hij mag echter tot en met 2013 elk jaar ervoor kiezen om de wetgeving zoals die geldt op 31 december 2010 te blijven toepassen, zij het met enkele aanpassingen. Het maken van de juiste keuze is belangrijk en moet op de juiste gronden geschieden. Het is duidelijk: de werkkostenregeling kost veel werk! Na het broodjesbuffet, dat tussen 18:30 uur en 19:15 uur plaatsvindt, gaan sprekers van Bureau Vaktechniek in op actuele jurisprudentie en Beconactualiteiten. Onderwerpen die de revue kunnen passeren zijn vermogensetikettering en foutenleer, auto van de zaak en de bijleenregeling. Afhankelijk van de actualiteit kan de inhoud van het programma wijzigen. Aansluitend is er tijdens de borrel gelegenheid bij te praten. Regio Midden Oost Zuid-Oost Zuid-West Noord West-Noord Extra West-Zuid Datum maandag 27 september woensdag 29 september dinsdag 5 oktober donderdag 7 oktober woensdag 13 oktober woensdag 20 oktober dinsdag 26 oktober donderdag 28 oktober Locatie Nijkerk Deventer Eindhoven Breda Emmeloord (i.p.v. Assen) Akersloot Vianen Nootdorp Aanmelden Bent u CB-lid? Dan nodigen wij u van harte uit om u voor ��n van de bijeenkomsten aan te melden. Aanmelden kan uitsluitend via het ledendeel van www.rb.nl (in het linkermenu onder `Bijeenkomsten'). Per regio sluit de inschrijving een week voorafgaand aan de bijeenkomst. Voor het bijwonen van ��n van deze bijeenkomsten ontvangt u vijf fiscale PE-punten. Mocht u na aanmelding toch niet aanwezig kunnen zijn, dan verzoeken wij u dit aan ons door te geven. Deze informatie is van belang voor de zaalgrootte en de daarmee samenhangende kosten. Introduc�s kunnen niet deelnemen aan het programma. * NFB-leden maken al gebruik van de gratis LSB-bijeenkomsten. RB-opleidingen weer van start Ook dit najaar gaan de RB-opleidingen weer van start. Bekijk de startdata in `Voor uw agenda' op pagina 46. Voor meer informatie neemt u contact op met RB Opleidingen, telefoonnummer (0345)547030 of kijkt u op www.rb.nl. 48 Het Register | juni 2010 | nummer 6 Cursussen Brochure VLB Opleidingen ontvangen? '10 PE-programma najaar 2010 De zomervakantie staat voor de deur. Voor het nieuwe cursusseizoen kunt u echter nu al een keuze maken uit het nieuwe Permanente Educatieprogramma voor aankomend najaar. Voor CB- en NFB-leden geldt een speciale prijs. Hieronder het programma tot en met november 2010. Aanmelden kan via het formulier uit de brochure Permanente Educatie najaar 2010 of is te downloaden van de RB-website. Akersloot ma 6 september di 14 september di di 9 november 16 november Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint Aangifte omzetbelasting Mr. G.B. van Driel CB FB Emmeloord di di di di 28 september 12 oktober 9 november 16 november Het nieuwe successierecht Mr. J.F.H. van den Belt Actualiteiten vennootschapsbelasting Mr. drs. S.A.W.J. Strik Casuscollege bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik Pro-actief belastingadvies (vernieuwd programma) Drs. H.J. Meijer FB Actualiteiten omzetbelasting Mr. M.C. van den Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet di 23 november Aangifte omzetbelasting Mr. G.B. van Driel CB FB Casuscollege bedrijfspand Mr. A.J. van Lint Actualiteiten vennootschapsbelasting Mr. drs. S.A.W.J. Strik Casuscollege auto Mr. H.A. Elbert Het nieuwe successierecht Mr. J.F.H. van den Belt Basiscursus pensioenen Drs. D.M. Wildemans MPLA Actualiteiten omzetbelasting Mr. M.C. van den Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet Casuscollege eigen woning Mr. M.J. Hoogeveen Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint Casuscollege bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik Casuscollege formeel belastingrecht Prof. dr. G.J.M.E. de Bont/mr. P. de Haas/mr. J.M. Sitsen 50 tips voor de zzp-er Mr. S.F.J.J. Schenk CB FB & mr. P.L.F. Seegers Pro-actief belastingadvies (vernieuwd programma) Drs. H.J. Meijer FB Aangifte omzetbelasting Mr. G.B. van Driel CB FB ma 22 november ma 20 september ma 27 september di di 28 september 5 oktober Houten ma 11 oktober do 14 oktober Het nieuwe successierecht Mr. J.F.H. van den Belt Renteaftrekproblemen en vorderingen toegespitst op de mkb-praktijk Mr. drs. S.A.W.J. Strik wo 3 november do 4 november Aangifte omzetbelasting Mr. G.B. van Driel CB FB Arbeidsrecht in de dagelijkse praktijk Mr. J.P.M. van Zijl ma 8 november di di 9 november 16 november Leergang Schenk-, erf- en overdrachtsbelasting (dag I) Mr. M.G. Eerenstein Vervolgcursus estate planning (dag I) Prof. dr. B.M.E.M. Schols & prof. dr. F.W.J.M. Schols Vervolgcursus estate planning (dag II) Prof. dr. B.M.E.M. Schols & prof. dr. F.W.J.M. Schols ma 22 november di 23 november Leergang Schenk-, erf- en overdrachtsbelasting (dag II) Mr. D. van Laren Het nieuwe toezicht van de Belastingdienst en concrete gevolgen voor de mkb-praktijk Mr. R.R. Kramer RA wo 24 november do 25 november 50 tips voor de zzp-er Mr. S.F.J.J. Schenk CB FB & mr. P.L.F. Seegers Casuscollege bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik ma 11 oktober di di di 12 oktober 19 oktober 2 november ma 8 november di di 23 november 30 november Breda di di ma di ma di ma ma ma ma 14 september 21 september 27 september 28 september 4 oktober 5 oktober 25 oktober 1 november 22 november 29 november Casuscollege bedrijfspand Mr. A.J. van Lint Casuscollege formeel belastingrecht Prof. dr. G.J.M.E. de Bont/mr. P. de Haas/mr. J.M. Sitsen Casuscollege eigen woning Mr. M.J. Hoogeveen Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint Het nieuwe successierecht Mr. J.F.H. van den Belt Basiscursus pensioenen Drs. D.M. Wildemans MPLA Casuscollege bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik Actualiteiten omzetbelasting Mr. M.C. van den Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet 50 tips voor de zzp-er Mr. S.F.J.J. Schenk CB FB & mr. P.L.F. Seegers Casuscollege auto Mr. H.A. Elbert Hulshorst do vr do vr do vr 28 oktober 29 oktober 11 november 12 november 25 november 26 november Start Mediation (dag I) Mr. K.C.N.M. Bakx Mediation (dag II) Mr. K.C.N.M. Bakx Mediation (dag III) Mr. K.C.N.M. Bakx Mediation (dag IV) Mr. K.C.N.M. Bakx Mediation (dag V) Mr. K.C.N.M. Bakx Mediation (dag VI) Mr. K.C.N.M. Bakx Eindhoven di 14 september Btw in internationale verhoudingen Mr. A.F. Fruijtier CB FB wo 15 september ma 20 september di di 21 september 28 september ma 27 september Casuscollege bedrijfspand Mr. A.J. van Lint Casuscollege eigen woning Mr. M.J. Hoogeveen Het nieuwe successierecht Mr. J.F.H. van den Belt Casuscollege auto Mr. H.A. Elbert Casuscollege formeel belastingrecht Prof. dr. G.J.M.E. de Bont/mr. P. de Haas/mr. J.M. Sitsen ma 4 oktober di di di 12 oktober 26 oktober 2 november 50 tips voor de zzp-er Mr. S.F.J.J. Schenk CB FB & mr. P.L.F. Seegers Basiscursus pensioenen Drs. D.M. Wildemans MPLA Casuscollege bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik Actualiteiten omzetbelasting Mr. M.C. van den Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet Nootdorp ma 20 september di di di 21 september 28 september 5 oktober Het nieuwe successierecht Mr. J.F.H. van den Belt Casuscollege bedrijfspand Mr. A.J. van Lint 50 tips voor de zzp-er Mr. S.F.J.J. Schenk CB FB & mr. P.L.F. Seegers Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint Casuscollege formeel belastingrecht Prof. dr. G.J.M.E. de Bont/mr. P. de Haas/mr. J.M. Sitsen di di di 12 oktober 26 oktober 16 november Actualiteiten omzetbelasting Mr. M.C. van de Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet Basiscursus pensioenen Drs. D.M. Wildemans MPLA Casuscollege eigen woning Mr. M.J. Hoogeveen Casuscollege bedrijfsopvolging Mr. drs. S.A.W.J. Strik Casuscollege auto Mr. H.A. Elbert ma 8 november ma 22 november ma 11 oktober juni 2010 | nummer 6 | Het Register 49 Verenigingsnieuws Vianen ma 13 september di 14 september BTW-academie (dag I) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB Financi�le planning, verdieping (dag I) Baard Financi�le Planning wo 15 september do 16 september Civiele en fiscale aspecten van faillissement en schuldsanering Mr. J.A. Dullaart Casuscollege bedrijfspand Mr. A.J. van Lint BTW-academie (dag II) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB di 21 september Inleiding btw en overdrachtsbelasting en onroerende zaken Mr. M.C. van den Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet di 21 september Tweeluik echtscheiding en geld (dag I) Mr. M. de L. Monteiro wo 22 september do do 23 september 23 september Actualiteiten vennootschapsbelasting Mr. drs. S.A.W.J. Strik (Her)structureren in de praktijk Mr. drs. S.A.W.J. Strik Invorderen van belastingen J.H.P.M. Raaijmakers Btw en onroerende zaken, verdieping Mr. G.B. van Driel CB FB wo 29 september do do 30 september 30 september Dga 2010 Mr. drs. S.A.W.J. Strik Btw-risico in de praktijk Mr. M.C. van den Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet Kapitaalverzekeringen Mr. G.M.C.M. Staats BTW-academie (dag III) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB ma 4 oktober di di 5 oktober 5 oktober In en uit de bv Mr. C.G. Dijkstra Financi�le planning, verdieping (dag II) Baard Financi�le Planning Leergang Vennootschapsbelasting/ dividendbelasting (dag I) Mr. dr. H. Vermeulen wo 6 oktober wo 6 oktober wo 6 oktober do do 7 oktober 7 oktober Inleiding estate planning (dag I) Mr. J.F.H. van den Belt Toeslagen J.H.P.M. Raaijmakers Tweeluik echtscheiding en geld (dag II) Mr. M.J. Hoogeveen De bijleenregeling in de praktijk Mr. G.A.C. Aarts Het samenstellen van de jaarrekening in het mkb nieuwe stijl Drs. M. Moling AA RA CB ma 11 oktober di 12 oktober BTW-academie (dag IV) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB Leergang Vennootschapsbelasting/ dividendbelasting (dag II) Mr. dr. H. Vermeulen wo 13 oktober wo 13 oktober do do 14 oktober 14 oktober Inleiding estate planning (dag II) Mr. E.R. Helder Kies voor belastingbesparing: eenmanszaak, vof of bv Mr. J. Zwagemaker Casuscollege formeel belastingrecht Prof. dr. G.J.M.E. de Bont/mr. P. de Haas/mr. J.M. Sitsen Rijksbegroting 2011 Prof. dr. L.G.M. Stevens BTW-academie (dag V) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB di 26 oktober Leergang Vennootschapsbelasting/ dividendbelasting (dag III) Mr. dr. H. Vermeulen wo 27 oktober ma 1 november Fiscale waarderingsgrondslagen in de commerci�le jaarrekening Mr. J. Zwagemaker BTW-academie (dag VI) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB ma 25 oktober di 2 november ma 8 november Zwolle di 7 september Casuscollege bedrijfspand Mr. A.J. van Lint Casuscollege eigen woning Mr. M.J. Hoogeveen Casuscollege auto Mr. H.A. Elbert Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint 50 tips voor de zzp-er Mr. S.F.J.J. Schenk CB FB & mr. P.L.F. Seegers Basiscursus pensioenen Drs. D.M. Wildemans MPLA Casuscollege formeel belastingrecht Prof. mr. dr. G.J.M.E. de Bont/mr. P. de Haas/mr. J.M. Sitsen ma 4 oktober ma 11 oktober di 19 oktober ma 1 november ma 22 november do 18 november ma 4 oktober di 16 november wo 10 november do do 11 november 11 november di 9 november wo 10 november di 9 november ma 8 november ma 8 november ma 8 november do 4 november ma 20 september wo 3 november do 4 november di 2 november di 2 november Financi�le planning, verdieping (dag III) Baard Financi�le Planning Leergang Vennootschapsbelasting/ dividendbelasting (dag IV) Mr. dr. H. Vermeulen Praktische tips bezwaar en beroep Dr. E. Poelmann Fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting Mr. drs. S.A.W.J. Strik Testament lezen en testamentplanning Prof. dr. B.M.E.M. Schols BTW-academie (dag VII) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB Casuscollege auto Mr. H.A. Elbert Jaarafsluiting 2010: wat nu, wat straks? Mr. J. Zwagemaker Actualiteiten omzetbelasting Mr. M.C. van den Oetelaar & mr. F.L.J. Vervaet Basiscursus pensioenen Drs. D.M. Wildemans MPLA Aangifte en advies grensoverschrijdende situaties werknemers Mr. M. Snikkenburg Nieuw bv- en firmarecht Mr. J.F.H. van den Belt Actualiteiten inkomstenbelasting Mr. A.J. van Lint Alternatieven voor oudedagsvoorzieningen Mr. G.A.C. Aarts Financi�le planning, verdieping (dag IV) Baard Financi�le Planning Financieren van ondernemingen (dag I) Drs. L.J.A. Mennes & drs. H.O. Hofenk BTW-academie (dag VIII) Mr. G.B. van Driel CB FB & mr. A.F. Fruijtier CB FB HET wo 29 september 50 Het Register | juni 2010 | nummer 6 VLB Opleidingen najaar 2010 Het VLB Opleidingenprogramma gaat van start. CB- en NFB-leden en anderen kunnen weer deelnemen. Aanmelden kan via het formulier uit de brochure VLB Opleidingen. Deze vindt u op www.vlbopleidingen.nl evenals het aanmeldformulier. Hier vindt u het programma t/m oktober 2010. Garderen ma ma di do di wo 13 september 13 september 14 september 23 september 28 september 29 september Gemotiveerd netwerken Drs. J. Caanen Financieren in de agrarische sector Drs. A.C.L. Kroot en drs. J.M. Huurnink Schriftelijk zakelijk taalgebruik (dag I) Dr. H. Ottenhof Daadkrachtig en effectief communiceren (dag I) Drs. E. Spliethof Schriftelijk zakelijk taalgebruik (dag II) Dr. H. Ottenhof Fiscale begrippen voor de managementassistent en officemanager Drs. H. Coehoorn MB FB do di di wo do do wo do 30 september 12 oktober 12 oktober 13 oktober 14 oktober 21 oktober 27 oktober 28 oktober Arbeidsongeschiktheid R.W. van Marrum Drs. H. Coehoorn MB FB Natuurschoonwet en landgoederen Mr. drs. H.R. Bruggink Schriftelijk zakelijk taalgebruik (dag I) Dr. H. Ottenhof Bedrijfsopvolging in de BV Mr. F.J. Kerkhof FB Daadkrachtig en effectief communiceren (dag II) Drs. E. Spliethof Inleiding estate planning Mr. H.J.L. Paantjens Renteaftrekbeperkingen in de Vpb Mr. F.J. Kerkhof FB & mr. M.H.C. Ruijschop Constructief vergaderen Drs. J. Caanen wo do ma ma di di wo wo do do ma wo do do ma ma di wo do do 29 september 30 september 4 oktober 4 oktober 5 oktober 5 oktober 6 oktober 6 oktober 7 oktober 7 oktober 11 oktober 13 oktober 14 oktober 14 oktober 18 oktober 18 oktober 19 oktober 20 oktober 21 oktober 21 oktober 25 oktober 25 oktober 26 oktober 27 oktober 28 oktober Eigen woning, hypotheekrente en kapitaalverzekeringen Drs. R.S. Brander Toeslagen Mr. J.H.P.M. Raaijmakers Agrarisch milieurecht Mr. P. Bodden Start MKB belastingrecht I (dag I) Mr. drs. A.J. Meijer Helder en zakelijk rapporteren (dag II) Dr. H. Ottenhof Start MKB belastingrecht I (dag I) Mr. drs. A.J. Meijer Agrarisch belastingrecht I (dag I) Drs. P.H.M. Ceelen FB & mr. E.H.E.F. Sloot FB Financieren in het mkb (dag I) Drs. A.C.L. Kroot en drs. J.M. Huurnink Agrarisch belastingrecht I (dag II) Drs. P.H.M. Ceelen FB & mr. E.H.E.F. Sloot FB Klantgericht handelen en denken (dag I) Drs. M.A. Damoiseaux Basiscursus externe verslaggeving A.G.M. van den Bosch RA Vierde tranche Awb, AWR en de inkeerregeling Mr. drs. A.J. Meijer Personenvennootschappen Drs. A.W. de Beer FB Vennootschapsbelasting: de aangifte (dag I) Mr. R.J. Verbrugge Terbeschikkingstellingsregeling Mr. J.A.G. van Es Verdiepingstraining adviseren (dag I) Mr. M. Vencken Vennootschapsbelasting: het advies (dag I) Mr. R.J. Verbrugge Agrarisch belastingrecht I (dag I) Drs. P.H.M. Ceelen FB & mr. E.H.E.F. Sloot FB Adviesvaardigheden voor loonspecialisten (dag I) Drs. J. Caanen Agrarisch belastingrecht I (dag II) Drs. P.H.M. Ceelen FB & mr. E.H.E.F. Sloot FB Start MKB belastingrecht II (dag I) Mr. drs. A.J. Meijer Schriftelijk adviseren Drs. A. de Leeuw & drs. I. Schrijver Vennootschapsbelasting: het advies (dag II) Mr. R.J. Verbrugge Financieren in het mkb (dag II) Drs. A.C.L. Kroot en drs. J.M. Huurnink Vennootschapsbelasting: de aangifte (dag II) Mr. R.J. Verbrugge Hoevelaken ma di do ma di di di ma di di do di 6 september 7 september 9 september 13 september 14 september 14 september 14 september 20 september 21 september 21 september 23 september 28 september Loonadministratie voor assistentaccountants R.W. van Marrum Loonadministratie voor assistentaccountants R.W. van Marrum Ontslag R.W. van Marrum Loonbelasting en fiscaal vriendelijk belonen (werkkostenregeling) R.W. van Marrum Loonadministratie en accountant R.W. van Marrum Successiewet 2010 Mr. H.J.L. Paantjens Loonadministratie en accountant R.W. van Marrum Dga en bv Drs. E.R. de Witte Basiscursus loonbelasting Mr. M.T.W. Aandewiel Helder en zakelijk rapporteren (dag I) Dr. H. Ottenhof Arbeidsrecht algemeen, inclusief cao's R.W. van Marrum Arbeidsverhoudingen R.W. van Marrum ma ma di wo do Oosterbeek wo ma 22 september 27 september Praktisch leidinggeven (dag I) J.A.M. Spaan Praktisch leidinggeven (dag II) J.A.M. Spaan juni 2010 | nummer 6 | Het Register 51

Het Register 2010 - Nr. 6

Het Register 2010 - Nr. 6

Related publications