Предисловие Система налогообложения недвижимости, соединяющая в себе различные, дифференцированные по разным странам механизмы исчисления налогов на недвижимость, является неотъемлемой составной частью зарубежных налоговых систем. При этом заметным отличием в применяемых механизмах налогообложения недвижимости может выступать либо раздельное налогообложение земельных участков и наземных объектов недвижимости отдельными самостоятельными налогами, либо их консолидированное налогообложение единым налогом на недвижимость. Кроме этого, отметим, что даже в рамках раздельного налогообложения при обложении такой категории, как земельные участки, прослеживается существенное различие в применяемых механизмах. В некоторых странах из всех земельных участков особо выделяются земли за пределами городских поселений (сельские земли), тогда как в других странах – в системе подоходного налогообложения (когда недвижимость облагается не исходя из своих стоимостных характеристик, а на основе исчисленного по особой формуле годового дохода) – существенная роль отводится городским землям. Более того, в сфере налогообложения недвижимости в разрезе отдельных стран могут использоваться не только разные подходы к выбору единого или раздельного налогообложения, но концептуально разные подходы к определению того стоимостного показателя, который будет использован в основе исчисления налоговой базы при взимании налогов с объектов недвижимого имущества. Одна концепция отражает классическую методологию налогообложения недвижимости, когда облагаемый объект подвергается налогообложению исходя из своей стоимости (исчисленной, как правило, в особом порядV
Предисловие
ке), в то время как другая концепция, кардинально отходя от системы налогов на имущество, базируется на принципах системы подоходного налогообложения, когда за основу при исчислении налоговой базы принимается не показатель стоимости недвижимости, а величина официально закрепленного в государственном кадастре недвижимости вмененного дохода, приносимого объектом недвижимости. Подчеркнем, что главенствующей информационной основой в системе налогообложения недвижимости в международной практике выступает государственный кадастр недвижимости. Это говорит о том, что такие признаки государственного кадастра недвижимости, как достоверность и актуальность сведений о зарегистрированном объекте недвижимости, непосредственным образом влияют на эффективность процесса по взиманию налога на недвижимость с действующего правообладателя на основе стоимостных показателей, соотносимых со сложившимися ценами на свободно функционирующем национальном рынке недвижимости. Результаты официальной оценки недвижимости заносятся в государственный кадастр недвижимости с условием их периодической актуализации по истечении определенного периода времени (как правило, каждые 5–8 лет). При этом инициатором переоценки недвижимости в соответствии с происходящими ценовыми изменениями выступает местный уровень власти, поскольку объем собранных доходов от взимания налога на недвижимость напрямую влияет на формирование доходной части местных бюджетов и, следовательно, на финансовые возможности органов местного самоуправления. Не во всех странах предусмотрен институт оспаривания результатов оценки недвижимости, используемых в целях налогообложения. Вместе с тем в тех странах, где этот институт применяется, оспаривание возможно как в рамках досудебной процедуры, так и в судебном порядке. Учитывая мировой опыт и применяемые в каждой из стран принципы разделения функций и полномочий между разными органами власти, считаем ошибочным высказываемое в отдельных научных трудах предложение о том, что в России для целей обжалования результатов официальной оценки недвижимости следует создать орган апелляции, подчиненный Министерству финансов РФ1. Исходя Смирнов Д.А. Теория и методология имущественного налогообложения. Автореф. дисс… д-ра экон. наук. – М.: Финансовая академия при Правительстве РФ, 2009. С. 15.
1
VI
Предисловие
из этого предложения получается, что одна федеральная служба (орган апелляции) будет наделена правом проверять результаты деятельности равной ей по уровню в структуре федеральных органов исполнительной власти другой федеральной службы (Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии – Росреестр), что недопустимо; проверку (контроль или надзор) может проводить только вышестоящий орган (или специально созданная комиссия в рамках одного органа), но никак не орган, находящийся в рамках общей структуры федеральных органов исполнительной власти на одном уровне с подконтрольным объектом. Полагаем, что если и говорить о перспективах введения в России апелляционного обжалования результатов оценки в административном порядке, то апелляционные комиссии должны создаваться, по идее, в структуре самой Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии. При несогласии с решением апелляционной комиссии налогоплательщик вправе обжаловать результаты официальной кадастровой оценки в суд. При этом вопрос об обязательности досудебного порядка в виде апелляционного обжалования требует отдельного обсуждения, однако отметим, что введение обязательного досудебного порядка со сроками рассмотрения жалобы не более двух месяцев с одновременной приостановкой применения к налогоплательщику обжалуемых результатов кадастровой оценки на весь период досудебного обжалования, по нашему мнению, было бы целесообразно. Наличие обязательного досудебного обращения налогоплательщика в апелляционную комиссию Росреестра позволило бы существенно сократить длительность всего процесса обжалования результатов кадастровой оценки недвижимости и повысило бы объективность в изначально применяемых оценочных подходах, поскольку при отсутствии обязательного досудебного обжалования и возможности обращения сразу в суд с учетом того, что судьи не обладают необходимыми знаниями в области оценки (особенно кадастровой оценки), в рамках судебного рассмотрения жалобы суд выписывал бы запросы на истребование касающихся оценки документов из органов Росреестра, назначалась бы длительная первичная судебная экспертиза с привлечением одного или нескольких независимых оценщиков, на время проведения экспертизы судебное производство приостанавливалось бы без указания каких-либо конкретных сроков VII
Предисловие
возобновления производства, стороны долгое (а если точнее, то неопределенное) время ожидали бы окончания независимой экспертизы и возобновления судебного производства с назначением очередного судебного заседания и т.д. При этом, если результаты назначенной судом экспертизы будут неоднозначными, налогоплательщик или Росреестр как стороны судебного процесса вправе потребовать проведения дополнительной или повторной судебной экспертизы, что, безусловно, заметным образом будет затягивать дело с переносом даты вынесения окончательного судебного решения на неопределенное время. Однако следует помнить, что судебное обжалование в преобладающем числе случаев не приостанавливает действие обжалуемого решения государственного органа, поэтому налогоплательщику придется уплатить налог в отношении объекта недвижимости, исходя из той кадастровой оценки, результаты которой обжалуются. И только после того, как будет вынесено судебное решение, притом, что данное решение будет в пользу налогоплательщика, после вступления этого решения в законную силу появляется возможность пересмотреть налоговую базу и пересчитать налог на основе скорректированных результатов оценки недвижимости. Все недостатки судебного разбирательства, в частности в виде неопределенной длительности судебного процесса и риска назначения неоднократных судебных экспертиз, могут быть устранены при помощи введения обязательного досудебного обращения в апелляционную комиссию Росреестра с возможностью приостановления обжалуемого налогоплательщиком решения на срок рассмотрения жалобы налогоплательщика. Допускаем, что уже на стадии апелляционного обжалования с учетом представленных налогоплательщиком материалов в подтверждение своей позиции, например отчета независимого оценщика о результатах оценки недвижимости, возможен оперативный пересмотр кадастровой стоимости облагаемых объектов недвижимости в административном порядке без вмешательства суда. Полагаем, что введение обязательного досудебного обжалования с особенностью в виде представления налогоплательщиком в территориальные органы Росреестра конкурирующих доводов относительно того, какая должна быть кадастровая стоимость облагаемого объекта недвижимости, значительно ускорит процесс рассмотрения жалобы налогоплательщика и позволит в гораздо более сжатые сроки пересмотреть результаты кадастровой оценки и вынести VIII
Предисловие
мотивированное решение по жалобе налогоплательщика. При этом наличие в материалах дела мотивированного (отказного) решения апелляционной комиссии существенно облегчит течение последующего судебного процесса при судебном обжаловании налогоплательщиком результатов кадастровой оценки, поскольку не только самому судье, но и, например, членам экспертной комиссии, сформированной для проведения судебной экспертизы, будет значительно проще и быстрее оценивать правильность и объективность результатов изначальной кадастровой оценки, если имеется возможность проанализировать не только подходы, избранные при первичной кадастровой оценке, но и доводы, приведенные налогоплательщиком при рассмотрении его жалобы апелляционной комиссией территориального органа Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии. Поскольку настоящая книга представляет собой первое в России профессиональное издание на основе адаптированного к российской налоговой терминологии перевода иностранных источников с одновременным аналитическим рассмотрением особенностей налогообложения имущества в рамках развития международной практики налогообложения, неоценимая поддержка была оказана рецензентами – доктором экономических наук, профессором Владимиром Георгиевичем Пансковым и доктором юридических наук, профессором Мариной Валентиновной Карасевой (Сенцовой). Их поддержка сделала эту книгу доступной для широкой аудитории.
IX